【作　　者】
李建峰（教授），赵剑锋

【作者单位】
长安大学建筑工程学院，西安710064

【摘　　要】

      【摘要】为了顺应税制改革，在“营改增”背景下，各省市陆续调整建设工程计价依据，但其可行性和完善性有待检验。按地区划分进行比较分析，有利于具有相似经济文化背景的地区发现其异同点及存在的问题，并采取相应的措施，通过实际案例检验“营改增”前后计价依据的差别，为顺利过渡提供参考。
【关键词】营改增；计价依据；人工费；施工机具使用费；税金
【中图分类号】F287.2           【文献标识码】A           【文章编号】1004-0994（2016）31-0044-6自2016年2月19日住房和城乡建设部办公厅发布《关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知》（建办标［2016］4号）以来，全国各省市基本于5月中旬前完成了计价依据的调整准备工作。将建筑业纳入“营改增”范畴，是完善我国税收制度的重要一步，使各生产、流通环节形成完整的抵扣链。在各省市调整工作刚完成之际，需要相互学习，取长补短，有必要对其调整文件进行比较分析。
一、各省、直辖市计价依据调整比较
本文以华北、东北、华中、华东、华南、西北及西南地区（不含各自治区及港澳特别行政区）的行政区划，对其计价依据调整（一般计税方法）分别进行比较。各省、直辖市调整文件的执行时间均以5月1日为截止点，计税方法大致分为一般计税方法和简易计税方法。
1. 华北地区计价依据调整比较。华北地区分别参照《关于建筑业营业税改征增值税调整北京市建设工程计价依据的实施意见》《天津市建筑业营改增后计价依据调整暂行规定》《建筑业营改增河北省建筑工程计价依据调整办法》《建筑业“营改增”山西省建设工程计价依据调整和执行的说明》等文件规定对建设工程计税依据进行调整（详见表1）。以下几点值得关注：
（1）北京市摊销材料费、租赁材料费及其他材料费的调整系数分别为：89.3%、90.7%和96.6%。
（2）河北省以费率计算的措施费中机械费除税系数为4%。
（3）河北省将原税金中的营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育费附加改为附加税费，计算式为：附加税费=增值税应纳税额×费率，费率按纳税地点在市区，在县城、镇和不在市区、县城、镇分别为：13.5%、11.23%和6.71%。
2. 东北地区计价依据调整比较。东北地区分别参照《关于建筑业营改增后辽宁省建筑工程计价依据调整的通知》《关于建筑业营业税改征增值税调整吉林省建设工程计价依据的实施办法（征求意见稿）》《关于黑龙江省建筑业营业税改征增值税调整建设工程计价依据和招投标有关事项的通知》等文件规定对建设工程计税依据进行调整（详见表2）。
3. 华中地区计价依据调整比较。华中地区分别参照《关于我省建筑业“营改增”后计价依据调整的意见》《湖北省建筑业营改增建设工程计价依据调整过渡方案》《关于增值税条件下计费程序和计费标准的规定》及《关于增值税条件下材料价格发布与使用的规定》等文件相关规定对建设工程计税依据进行调整（详见表3）。以下几点值得关注：
（1）河南省企业管理费调整后，“营改增”后企业管理费=“营改增”前企业管理费×（1-5.13%）。
（2）湖南省将原税金中的营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育费附加改为附加征收税费，计算式为：附加征收税费=（建安造价+销项税额）×费率，费率按纳税地点在市区，在县城、镇和不在市区、县城、镇分别为：0.36%、0.3%和0.18%。
4. 华东地区计价依据调整比较。华东地区分别参照《关于做好本市建筑业营改增建设工程计价依据调整工作的通知》《省住房城乡建设厅关于建筑业实施营改增后江苏省建设工程计价依据调整的通知》等文件规定对建设工程计税依据进行调整（详见表4）。以下几点值得关注：
（1）上海市人工费具体调整为：将社会保险基金、住房公积金等归入规费中，危险作业意外伤害保险费、职工福利费、工会经费和职工教育经费等归入施工管理费中。
（2）浙江省地方水利建设基金以税前工程造价为基数乘以1‰。
5. 华南地区计价依据调整比较。华南地区分别参照《广东省住房和城乡建设厅关于营业税改征增值税后调整广东省建设工程计价依据的通知》《关于建筑业营业税改征增值税调整海南省建设工程计价依据的实施意见》等文件规定对建设工程计税依据进行调整（见表5）。以下几点值得关注：
（1）广东省除税材料价格=材料价格/（1+综合扣税率），除税机械台班单价=Σ［机械台班费用构成项目金额/（1+税率）］。
（2）海南省材料不含税定额单价=材料含税定额单价÷1.02÷（1+税率或征收率）+材料含税定额单价÷1.02×2%×（30%÷1.17+70%），机械台班不含税单价=（台班折旧费+台班大修费）÷1.17+台班经常修理费×（70%÷1.17+30%）+台班安拆费及场外运费×（60%÷1.11+40%）+台班人工费+台班燃料动力费÷1.17（或1.03）+台班车船税费+其他机械费。
6. 西北地区计价依据调整比较。西北地区分别参照《关于调整陕西省建设工程计价依据的通知》《关于建筑业营业税改征增值税调整甘肃省建设工程计价依据的实施意见》《关于建筑业实施营业税改增值税后调整青海省建设工程计价依据的通知》等文件规定对建设工程计税依据进行调整（见表6）。
陕西省将原税金中的营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育费附加改为附加税费，计算式为：附加税费=（分部分项工程费+措施项目费+其他项目费+规费）×税率，税率按纳税地点在市区，在县城、镇和在市区、县城、镇以外分别为：0.48%、0.41%和0.28%。7. 西南地区计价依据调整比较。西南地区分别参照《关于建筑业营业税改征增值税调整建设工程计价依据的通知》《建筑业营业税改征增值税四川省建设工程计价依据调整办法》《建筑业营业税改征增值税调整建设工程计价依据的实施意见（试行）》《关于建筑业营业税改征增值税后调整云南省建设工程造价依据的实施意见》等文件规定对建设工程计税依据进行调整（见表7）。以下几点值得关注：
（1）四川省综合费调整系数为105%。
（2）贵州省计算的材料费为不含未计价材和合同约定可调价的材料。
（3）云南省定额子目未计价材料预算单价=除税材料原价+除税运杂费+除税运输损耗费+除税采购及管理费。
（4）云南省税金的综合税率按工程在市区，在县城、镇和不在市区、县城、镇分别为11.36%、11.3%和11.18%。
二、各地区计价依据的比较与建议
1. 华北地区计价依据的分析与建议。华北地区四省市中，天津市计价依据的调整较为详细，主要体现在施工机具使用费和企业管理费两项中。北京市和山西省的优势体现在给出了风险幅度确定原则，在工程实施中对风险防范起到指导作用。主要的问题体现在：①河北省销项税额计算基础为税前工程造价与进项税额之差，但规定已明确各项费用均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算，因此计算基础改为税前工程造价更为合适；②北京市施工机具使用费分为机械费、其他机具费和中小型机械费，名称不统一，应更改。
2. 东北地区计价依据的分析与建议。东北地区三省采用主要方法是调整系数，但计算基础各有差别，如企业管理费，黑龙江省仅以人工费为基础，吉林省的计算基础为人工费和施工机具费之和，而辽宁省未给出计算基础，但其优势在于划分了工程类别。此外，黑龙江省规定将文明施工费中的脚手架费列入单价措施项目费，在费用划分上出现错误，文明施工费不应包含脚手架费。而吉林省的材料市场价格使用含进项税额的信息价格体系，所以也应增加不含进项税额的信息价格体系。
3. 华中地区计价依据的分析与建议。华中地区三省中，河南省的调整相对粗略，规定材料费（约占工程造价的70%）中材料价格由造价管理机构发布，没有考虑到造价管理机构发布的价格是否及时，能否与投标报价同步等问题，建议对材料进行分类，如“一票制”和“两票制”材料，并在试算之后规定调整系数。湖南省在“其他规定”中提到“增值税税率6%”，根据《营业税改征增值税试点实施办法》第十五条规定，应将税率改为11%。对于施工机具使用费，也建议添加具体的除税税率，否则不具有可行性。湖北省规定材料费以调整系数计算除税价格，但没有给出相应的调整系数，不够完整。
4. 华东地区计价依据的分析与建议。华东地区七省市中，江西省给出了材料费和施工机具使用费进项税额的具体计算方法，该方案的优势在于公布的信息价格可直接为含税价，将抵扣的操作过程转移给了投标方，促使其优化投标策略，减轻了政府部门的工作量。但江西省一方面规定计费程序基本不调整，另一方面又规定省建设工程造价管理局承担发布计算程序的调整工作，导致对利润、规费、税金在新政策下的调整意见不明确，建议统一。
上海市对纳入规费中的社会保险费和住房公积金的费率规定不清，对纳入水费中的排污费计算也不清。江苏省在“取费标准调整”和“计算程序”中对企业管理费和利润的取费基础规定矛盾，在“计算程序”中未明确适用“人工费+施工机具使用费”或“人工费”的条件。浙江省对不含税材料的价格未做明确规定，同时在机械台班单价的规定上前后矛盾。福建省对各材料费、机械费的调整系数规定不具体。
关于税金，上海市、福建省和山东省规定增值税即为当期销项税额，而增值税应纳税额=当期销项税额-当期进项税额，应加以区分。关于企业管理费，江苏省和福建省在文件中同时出现了“管理费”和“企业管理费”两个术语，建议统一修改为“企业管理费”。关于文件的执行日期，浙江省和安徽省未做明确说明，建议参照其他省份修改。此外，建议安徽省在税前工程造价的组成上参考国家和其他各省市规定确定，同时补充规费的内容，如生育保险费。由于人工费一般无进项税额抵扣，建议山东省将人工费从费用项目组成中剔除，重点补充材料费和施工机具使用费的内容。
5. 华南地区计价依据的分析与建议。华南地区二省市中，材料费、施工机具使用费和企业管理费都采用了相同的调整方法，但广东省在人工费中增列两项具体费用的情况下，不应规定“按现行定额中的编制期基价计算定额人工费”，建议对现行定额人工费做相应调整。文件中规定“增值税为当期销项税额”，建议修改为“增值税应纳税额=当期销项税额-当期进项税额”。海南省文件相对而言较简略，建议补充“营改增”后计价程序的调整，对文件中同时出现“企业管理费”和“管理费”术语的问题，建议参照江苏省的修改意见。
6. 西北地区计价依据的分析与建议。西北地区三省中，陕西省主要采用过渡性综合系数法，但在已经计算出营业税下不含税工程造价和增值税下税前工程造价的前提下，以二者的比值计算综合系数，进而得到增值税税前工程造价显得重复、无意义。建议给出具体的增值税税前工程造价计算方法，同时明确材料费、施工机具使用费等的除税价格计算方法，以更好地适应税制改革，在文件的规范性上也应完善。另外，建议甘肃省将文件中的“税额”二字改为“增值税销项税额”。
7. 西南地区计价依据的分析与建议。西南地区四省中，对计价费用项目都采用调整系数的方法。四川省和贵州省在施工机具使用费上都规定了统一的系数，建议对施工机具使用费按照费用组成分别给出系数，另外，建议贵州省对材料费按材料进行分类。四川省针对材料费给出了调整系数法和计算公式法两种方法，在执行过程中可能产生矛盾。在文件规范性方面，建议重庆市在税金的定义中添加“按税法规定”五字，为了前后的一致，将材料费中的“扣税系数”改为“扣减系数”。对云南省文件中出现的“企业管理费”和“管理费”术语问题，建议参照江苏省的修改意见。
三、“营改增”前后案例分析——以陕西省为例
某工程项目为西安市某小区办公楼，为2层框架结构，建筑面积174.14m2，檐口标高6.3m，钢筋混凝土独立基础。其工程量清单投标报价的编制依据有：《陕西省建设工程工程量清单计价规则》、《陕西省建筑装饰工程消耗量定额》、《陕西省建筑装饰工程价目表》等。
1. 计价依据调整前投标报价。如表8所示：

2. 计价依据调整后投标报价。如表9所示：

由于陕西省未将城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加列入企业管理费中，且对材料费和施工机具使用费未作规定，所以分部分项工程费中仅对人工土石方部分做系数调整，减少16499.03元（17005.80×0.9702）；土建工程的综合系数为0.9251；附加税费是指城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加，该工程在市区，费率为0.48%。
3. 调整前后比较分析。经计算，该工程在调整后的税前工程造价为289304.32元，相较调整前的313249.73元，下降23945.41元，下降的主要原因是分部分项工程费中人工土石方部分乘以系数0.9702。调整后的含税工程造价为322628.89元，相较调整前的323931.55元，下降1302.66元，除了分部分项工程费中的系数调整，主要是附加税费的费率降低。
调整后增值税的销项税额为31823.48元（不含附加税费），要实现不高于调整前的税金金额，可抵扣进项税额需达到22642.75元（31823.48+1501.09-10681.82）以上。在陕西省“同一合同工程项目，‘营改增’后企业税赋有所下降”原则的指导下，各施工单位必须加强对增值税发票的管理，防止以前由项目经理发布指令随意报数或弃票等行为的发生。
四、结语
对上述各省市计价依据调整进行比较分析后可知，计价依据的调整方法主要有：①调整系数法（包括扣减系数、过渡性系数、综合费率等）。该方法的优势在于提前测算好各费用的进项税额占比，对定额基价不进行大变动的前提下，在投标标价过程中由造价人员直接乘以系数，前期的理论测算，对后续的进项税额抵扣也有一定的保证。但由于材料的不同，需分类测算，且由于价格的波动，需定期修改，因而前期工作量较大。②不含税费用公式计算法。该方法的优势在于造价机构不需发布不含税价格，也减轻了前期测算工作量，计算的过程中根据给定的公式计算即可。③由造价管理机构发布含税和不含税信息价等方法。该方法的主要问题在于过分依赖造价机构，会造成施工单位对政策一知半解，对整个市场的发展不利，且发布的价格会存在一定的滞后性，建议该方法辅以前两种方法使用。
对于“营改增”后影响较大的材料费，北京市、天津市和河北省等14省市采用了方法①，江西省、山东省和海南省采用了方法②，山西省、辽宁省和河南省等7省采用了方法③。而黑龙江省和山东省未作具体规定，由于材料费占工程造价的60%左右，影响重大，建议参照本文方法和其他省市规定补充。对于施工机具使用费，北京市、天津市和河北省等15省市采用了方法①，建议各省市按费用组成分别给出系数，上海市、江苏省和云南省采用了方法②，江西省、广东省和海南省采用了方法③，而山西省、黑龙江省和湖南省等5省未作具体规定。
对于税金的变化，调整的主要方式有：①将原城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加纳入企业管理费中，同时根据各地特色选择性地包含河道管理费、地方水利建设基金等费用，并重新调整企业管理费的费率，建议各省市明确规定企业管理费和税金计算过程中涉及的施工机具使用费为不含税价格。北京市、天津市和山西省等采用了该方法，占分析总数的84.62%，但是部分省市仍需重新调整费率，否则体现不出新加内容，本质上相当于忽略了该部分费用。②将原城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加合并为附加税费，依据工程所在地或纳税地点的不同，规定不同的税率。云南省、陕西省、湖南省和河北省采用了该方法，占分析总数的15.38%。该方法不影响企业管理费的计算，只需重新测定该部分的税率即可，也可以参照云南省做法，与增值税税率结合，采用综合税率，便于计算。在文件的规范性上，如专业术语，应参照建标［2013］44号文件执行。
本文对建筑工程项目进行了比较分析，对组成建筑安装工程费用（按费用构成要素组成划分）的人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、规费和税金等进行了逐一分析，对各省市的计价依据执行有实际意义。各省市的费用组成、取费基础和计价程序也应逐渐趋于一致，便于招投标的全国统一。在今后的实践过程中，还应对“营改增”下招投标策略、工程各参与方应对策略等进行研究。

主要参考文献：
北京市住房和城乡建设委员会．关于印发《关于建筑业营业税改征增值税调整北京市建设工程计价依据的实施意见》的通知．京建发［2016］116号，2016-04-06．
住房和城乡建设部办公厅．关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知．建办标［2016］4号，2016-02-19．
李建峰等．工程计价与造价管理［M］．北京：中国电力出版社，2012．