【作　　者】
郭景峥

【作者单位】
河北体育学院财务处，石家庄050000

【摘　　要】

    【摘要】互联网广告的特殊业务性质及相关法律法规的滞后、缺失，使得互联网广告行业的会计实务处理出现了一些困难，目前其会计处理方法仍旧处于摸索阶段。本文首先介绍了现有的、主流的互联网广告定价模式，然后分门别类地对其账务处理进行实例说明，最后指出其中存在的问题，以期为相关会计实务工作者提供借鉴。
【关键词】互联网广告；定价模式；账务处理
【中图分类号】F275           【文献标识码】A           【文章编号】1004-0994（2016）13-0062-2互联网广告通过网络媒体平台传递信息，突破传统的空间和时间范围，不限时间、不限地点地在网络的每个角落传播信息。但由于互联网广告的特殊业务性质及相关法律法规的滞后、缺失，互联网广告公司的会计实务处理出现了一些困难。本文首先介绍了目前主流的互联网广告定价模式，然后分门别类地对其账务处理进行了实例说明，以期为相关会计实务工作者提供借鉴。
一、互联网广告定价模式
1. 千人成本（CPM）。互联网广告的收费方法很多，较为流行的是以千人成本来核算，即按访问人次收费。CPM指的是广告投放过程中，听到或者看到某广告的每一人平均分担到多少广告成本。传统媒介多采用这种计价方式。CPM核算简单，无需考虑到底有多少用户关注或点击浏览该广告，只需考虑在相应的平台显示1000次，即可计算一次千人成本。比如，一个广告横幅的单价是1元/CPM，意味着每1000人次看到就收1元，每10000人次看到就收10元，以此类推。
2. 每千人点击成本（CPC）。除CPM定价模式外，CPC也是互联网广告定价的主要模式之一。CPC定价模式类似于CPM定价模式，但其要求更为严格，准确地说其计价单位是“每一千次点击”。比如，一个广告横幅的单价是10元/CPC，意味着必须1000人次点击关注该广告才能收费10元，即使有再多的浏览量，但是点击关注量不足1000次，也不能收费。
3. 每行动成本（CPA）。相较于上述两种定价模式，该定价模式更符合广告发布者的利益要求，可直接体现出广告投放的实际效果。对于网页展现的广告即使你打开链接关注访问，在没有消费的情况下，仍不产生费用。只有点击浏览广告后进行消费，第三方平台方可得到相应的广告收入。比如，某网络平台一广告的计价是100元/CPA，意味着浏览广告并针对广告内容进行一次有效消费后，平台可获得100元收入。
二、互联网广告账务处理的困难及解决方案
国内兴起的互联网广告主要是以收付实现制来进行收入确认而非主流的权责发生制。会计准则要求现代企业按照权责对等原则确认收入和费用，而收付实现制并不能将收入和费用进行全面的配比，往往导致权利与责任的不对等。此外，互联网广告公司大多提前收取部分广告费用，若采取收付实现制将不能更好地进行收入与费用的配比。
现行企业会计准则规定，宣传媒介的收费应在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时予以确认，而广告制作费应在期末根据广告的完工进度进行确认。前述现行互联网广告收入定价模式均是按“次数”计价，与现行会计准则的规定有所冲突。鉴于此，笔者认为，互联网广告收入的确认可参考劳务收入确认采用的完工百分比法，这样可以更好地遵循权责发生制原则，实现收入和费用的配比。
对于CPM定价模式，企业可根据历史数据预计某一期间的网站点击率，从而确认收入，并在权责发生制原则的要求下，将部分收入递延到后期的合理期间。但对于CPC和CPA两种定价方式，网络广告平台并不能基于历史数据合理地预期某一期间的广告点击率或消费率，并且事后才能收到款项，因此将收益递延处理不太合理。对此我们可以采取每个会计期末根据广告的实际点击率或者交易次数占合同数量的比例，利用完工百分比法来确认收入。
三、案例解析
1. CPM 账务处理。
例1：2015年8月15日，某网络平台甲与乙企业签订合同，合同约定自2015年9月1日起，乙企业产品广告将在甲平台投放，投放期为4个月；计价模式采用CPM，价格为100元/CPM，预先收取广告费200000元。截至2015年9月30日，在甲平台投放乙企业广告的成本为10000元，预计全部成本为40000元；同时根据历史数据监测可知，甲平台平均浏览次数为20000人/天。则可参照完工百分比法进行如下处理：
截至2015年9月30日，已发生劳务成本累计占比=10000/40000×100%=25%，确认劳务收入=100×20×30×4×25%=60000（元）。
收到200000元预收款时：
借：银行存款 200000  
    贷：预收账款  200000
2015年9月30日，实际发生劳务成本时：
借：劳务成本  10000  
    贷：银行存款  10000
2015年9月30日，确认劳务收入并结转劳务成本：
借：预收账款  60000  
    贷：主营业务收入  60000
借：主营业务成本  10000  
    贷：劳务成本  10000
以此类推，后期可参照20000人/天的平均浏览次数，在合理预计广告投入成本的基础上确认收入，账务处理同上。
2. CPC 账务处理。
例2：2015年7月26日，某网络平台甲与丙公司签订互联网广告合同，合同约定自2015年8月1日起在甲平台投放丙公司的品牌推介片，计价方式采取CPC，价格为2000元/CPC，每购买100个CPC，即丙公司的推介片被互联网潜在消费者有效点击观看100000次（1000×100）。根据合同约定，2015年7月31日丙公司预付60%广告款给甲平台，待推介片全部播放后支付余款。
2015年7月31日，收到预收款时：
借：银行存款  120000  
    贷：预收账款  120000
2015年8月，在甲平台投放该推介片的成本为20000元，预计还将发生60000元，当月推介片CPC为20个：
CPC完成率=20/100×100%=20%
2015年8月31日确认收入=20%×2000×100=40000（元）
2015年8月31日确认成本=20%×（20000+60000）=16000（元）
2015年8月，实际发生劳务成本时：
借：劳务成本  20000  
    贷：银行存款  20000
2015年8月31日，确认劳务收入并结转劳务成本：
借：预收账款  40000  
    贷：主营业务收入  40000
借：主营业务成本  16000  
    贷：劳务成本  16000
考虑到第一个月的有效点击率不及预期，甲平台决定加大广告投放力度，2015年9月投放成本为60000元，预计还将发生20000元。当月推介片CPC为60个。账务处理如下：
CPC完成率=（60+20）/100×100%=80%
2015年9月30日确认收入=2000×100×80%-40000=120000（元）
2015年9月30日确认成本=（20000+60000+20000）×80%-16000=64000（元）
实际发生劳务成本时：
借：劳务成本  60000  
    贷：银行存款  60000
2015年9月30日，确认劳务收入并结转劳务成本：
借：预收账款  120000  
    贷：主营业务收入  120000
借：主营业务成本  64000  
    贷：劳务成本  64000
 2015年10月，甲平台顺利完成丙公司100个CPC任务，并收到余款80000元。甲平台当月实际投放成本为10000元。账务处理如下：
CPC完成率=100/100×100%=100%
2015年10月31日确认收入=2000×100×100%-40000-120000=40000（元）
2015年10月31日确认成本=（20000+60000+10000）×100%-16000-64000=10000（元）
实际发生劳务成本时：
借：劳务成本  10000  
    贷：银行存款  10000
收到余下的合同款时：
借：银行存款  80000  
    贷：预收账款  80000
2015年10月31日，确认劳务收入并结转劳务成本：
借：预收账款 40000  
    贷：主营业务收入 40000
借：主营业务成本  10000  
    贷：劳务成本  10000
3. CPA 账务处理。CPA定价模式下互联网广告的账务处理基本与CPC模式一致，需要改变的是，计算完工进度百分比的标准由CPC的有效点击率换成有效交易次数。

主要参考文献：
王栋．互联网广告业务会计确认与计量难点分析［J］．江苏科技信息，2011（1）．
孙芳城，刘萌，钟辉利．网络广告收入会计处理浅析［J］．财会通讯，2014（28）．
曾粤．企业广告宣传费的税务和会计处理［J］．财会月刊，2010（7）．