【作　　者】
荣树新（副教授）

【作者单位】
湖南工程职业技术学院管理工程系，长沙410151

【摘　　要】

   【摘要】“营改增”试点全面推开后，一般纳税人以公允价值计量的金融资产的会计处理变得更加复杂，尤其要注意金融资产持有期间的股利或利息收入、转让损益均是含税的，应先按适用的增值税税率进行价税分离后，再进行会计处理。通过解读有关税收法规，分析取得、转让和持有期间金融资产的会计处理，可为实务工作者提供参考。
【关键词】营改增；公允价值；交易性金融资产；可供出售金融资产；会计处理
【中图分类号】F275.2           【文献标识码】A           【文章编号】1004-0994（2016）28-0029-5“营改增”试点全面推开后，金融业由征收营业税改为征收增值税，企业金融资产的会计处理成为理论界和实务界关注的焦点。本文以财政部、国家税务总局发布的《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税［2016］36号）为主要依据，探讨“营改增”试点全面推开后，一般纳税人以公允价值计量的可供出售金融资产、交易性金融资产的会计处理。
一、金融商品的有关规定及分析
（一）相关规定
1. 金融商品销售额。财税［2016］36号文件规定：“金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。”上述规定中的“买入价”和“卖出价”如何确定呢？根据《国家税务总局关于印发〈金融保险业营业税申报管理办法〉的通知》（国税发［2002］9号）的规定：股票、债券的买入价是指购进原价，不得包括购进过程中支付的各种费用和税金；股票、债券的卖出价是指卖出原价，不得扣除卖出过程中支付的任何费用和税金。财政部、国家税务总局下发的《关于营业税若干政策问题的通知》（财税［2003］16号）进一步对“买入价”进行了界定：“买入价依照财务会计制度规定，以股票、债券的购入价减去股票、债券持有期间取得的股票、债券红利收入（指债券持有期间取得的收益）的余额确定。”这一规定可作为确定金融商品“销售额”的依据。
2. 转让金融商品适用的增值税税率、纳税主体和纳税时间。财税［2016］36号文件规定：金融业增值税税率为6%，纳税主体包括金融企业和非金融企业，不包括个人。金融服务包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。直接收费金融服务以提供直接收费金融服务收取的手续费、佣金、酬金、管理费、服务费、经手费、开户费、过户费、结算费、转托管费等各类费用为销售额。纳税人从事金融商品转让的，纳税时间为金融商品所有权转移的当天。
（二）对相关规定的分析
由上述规定可知：①企业购入的金融商品在持有期间获得的股利收入或利息收入应确认为投资收益，但暂时不能确认销项税额，要到该金融商品转让或到期时才能确认销项税额。②金融商品的销售额在转让时才能确认，具体计算如下：销售额=卖出价-（购入价-持有期间享有的股利或利息）=卖出价+持有期间享有的股利或利息-购入价。③购入价是购进原价，但不包括购进时支付的交易手续费、佣金、印花税等费用；卖出价是指卖出原价，包括卖出时支付的交易手续费、佣金、印花税等费用。④每期期末先要逐笔计算当期转让或到期的金融商品销售额，盈亏相抵后确定当期金融商品总销售额。盈利多于亏损即为正差，则期末对正差进行价税分离，确认销项税额，分录为：借：投资收益；贷：应交税费——应交增值税（销项税额）。盈利少于亏损则为负差，期末不进行价税分离，留待抵减下期金融商品销售额。若年末仍为负差，“不得转入下一个会计年度”。笔者认为，“不得转入下一个会计年度”的本意是应对负差价税分离，编制红字会计分录：借：投资收益；贷：应交税费——应交增值税（销项税额）。或编制蓝字相反分录。
上述结论虽然符合税收法规的本意，也合乎情理，但存在以下问题：一是由于要到转让金融商品时才能确认增值税、进行价税分离，因而持有期间的股利收入和利息收入（投资收益）含有增值税，期末将含有增值税的投资收益直接转入“本年利润”账户，会使利润核算不准确，虚增利润，造成超前分配的后果。二是每笔交易的销售额较难确定，如持有期间的股利收入或利息收入涉及历年的会计记录，每月盈亏相抵后计算当月销售额需要借助备查账。三是财税［2016］36号文件关于金融商品销售额的规定更适用于“营改增”之前的业务。
“营改增”之前，盈亏相抵的负差表示当期销售额（营业额）是负数，当期不计缴营业税，留待抵减下期转让金融商品的销售额。这在征收营业税的情况下可行，因为营业税属于价内税，按“营业额×税率”直接征收，显然只有营业额为正数时才征收。“营改增”之后，盈亏相抵的负差表示本期转让金融商品这类业务没有增值，不仅本期不用缴纳增值税，还可抵减下期的增值税。问题是，非金融企业中本期还有其他应税业务（如销售商品、提供劳务）的销项税额相抵，金融企业中本期亦有其他应税劳务（如收取手续费）的销项税额相抵，负差转入下期显然不必要。另外，增值税属于价外税，一般纳税人按照“当期销项税额-当期进项税额”计缴增值税，当期销项税额大于当期进项税额时，按差额缴纳增值税；反之，差额转入下期继续抵扣。
可见，增值税核算本身就体现了“留待下期相抵”的思想。因此，财税［2016］36号文件规定金融商品的销售负差转入下期抵减不仅不必要，甚至会造成企业投资收益和销项税额核算混乱的问题。
二、“营改增”之后交易性金融资产的会计处理
（一）业务与会计处理分析
“营改增”之后，交易性金融资产的账务处理应遵循以下原则：①对于取得和转让交易性金融资产的交易手续费，能取得增值税专用发票的，进项税额予以抵扣。②对于交易性金融资产持有期间享有的利息收入或股利收入，应价税分离后确认投资收益和待交增值税；至于持有期间公允价值变动损益，属于持有收益或持有损失，不属于计缴增值税应确认的收入或损失，因而不涉及增值税核算。③转让交易性金融资产时，一方面应单独转出前期确认的公允价值变动净损益，单独处理交易手续费业务，另一方面还应确认转让损益并转出待交增值税。
1. 取得交易性金融资产的会计处理。对于中介金融机构而言，投资企业购入股票、债券等作为交易性金融资产时，支付的交易手续费、佣金等属于“直接收费金融服务”。一般纳税人支付交易手续费能取得增值税专用发票的，进项税额可以抵扣。
因此，取得交易性金融资产时，应按手续费专用发票上标明的增值税金额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按支付的交易手续费、印花税等，借记“投资收益”科目；按证券购入价，借记“交易性金融资产——某证券（成本）”科目；按支付的款项中含有的已到付息期但尚未领取的债券利息，借记“应收利息”科目；按支付的款项中含有的已宣告发放但尚未领取的股利，借记“应收股利”科目；按实付款项，贷记“其他货币资金——存出投资款”科目。
为正确核算交易性金融资产的购入价，以便转让时准确计算金融商品转让损益和销项税额，“交易性金融资产——某证券（成本）”明细账户应采用数量金额式账页进行登记。
2. 持有期间取得股利收入或利息收入的会计处理。持有交易性金融资产期间享有的含税利息或含税股利属于“金融商品持有期间利息、报酬收入，应按贷款服务缴纳增值税”，但纳税时间是“金融商品所有权转移的当天”。为了准确核算各期投资收益和增值税，与“应交税费——应交增值税”账户相区别，同时为避免税务机关征税误会，可增设“待交增值税”总账账户（按证券名称设明细账户），核算企业持有金融商品期间享有的股利收入或利息收入在未来转让时应交的增值税。为体现谨慎性原则，将“待交增值税”定为流动负债类科目，期末余额可列入资产负债表“其他流动负债”项目。因此，确认股利收入或利息收入时，应对持有期间享有的含税股利或利息收入进行价税分离，确认待交增值税，做会计分录：借：应收股利/应收利息；贷：投资收益，待交增值税——某证券。
3. 公允价值变动的会计处理。资产负债表日，交易性金融资产公允价值发生变动，变动额属于持有收益或持有损失，并非真正实现的收益或真正形成的损失，不能确认增值税，其会计处理与“营改增”之前一致。公允价值上升，做会计分录：借：交易性金融资产——某证券（公允价值变动）；贷：公允价值变动损益。公允价值下跌则编制相反的分录。
4. 转让交易性金融资产的会计处理。“营改增”之前，转让交易性金融资产不涉及增值税，其会计处理由两笔分录构成。一是转让分录，按实收款借记“其他货币资金——存出投资款”科目，按交易性金融资产的账面余额贷记“交易性金融资产——某证券（成本、公允价值变动）”科目，两者之间的差额记入“投资收益”科目。其中的交易手续费等直接冲减投资收益，不单独编制分录。二是转出公允价值变动损益的分录，由“公允价值变动损益”科目转入“投资收益”科目。“营改增”之后，转让金融资产属于征收增值税的范围，交易手续费和销售额均涉及增值税。为使经济业务清晰，分录对应关系清楚，避免虚增“投资收益”账户发生额，正确计算金融商品销售额，笔者认为“营改增”之后，转让交易性金融资产业务应编制如下四笔分录：
（1）转出已确认的公允价值变动净损益。若已确认的公允价值变动是净增加额，则做会计分录：借：公允价值变动损益；贷：交易性金融资产——某证券（公允价值变动）。若已确认的公允价值变动是净减少额，则编制相反的分录。
（2）支付出售交易性金融资产的交易手续费等。按增值税专用发票标明的增值税，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按手续费等，借记“投资收益”科目；按实付款，贷记“其他货币资金——存出投资款”科目。
（3）确认转让损益。按未扣除交易手续费等的实收款，借记“其他货币资金——存出投资款”科目；按交易性金融资产的购入价，贷记“交易性金融资产——某证券（成本）”科目；两者的差额是含税投资收益或投资损失，应按6%的增值税税率进行价税分离后，分别记入“投资收益”与“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。对于借记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，实际登账时用红字登记在该账户的贷方，可理解为：留待与其他金融商品转让或其他业务（如产品销售等）的销项税额相抵，亦可视为抵减前期多确认的销项税额。
笔者认为，分录中贷记“交易性金融资产——某证券（成本）”科目的金额宜用移动加权平均法确定，不宜用加权平均法确定。原因如下：一是及时性原则的要求。移动加权平均法能及时确认损益、及时转销成本，而加权平均法则必须到月末才能处理这些业务。二是体现简化核算原则。使用加权平均法计算并转销金融商品成本必须增设“投资收入”和“投资成本”之类的账户，即转让时确认投资收入，月末用加权平均法计算并确认投资成本。显然，多设两个账户在会计核算上就显得不够简化。
（4）就转让的部分转出待交增值税。做会计分录：借：待交增值税——某证券；贷：应交税费——应交增值税（销项税额）。此分录的数据来源于相关明细账：“待交增值税——某证券”明细账户提供金额数据，“交易性金融资产——某证券（成本）”明细账户提供数量数据。
转让交易性金融资产的四笔分录中，后两笔分录体现了转让金融商品时需缴纳增值税的规定。
（二）举例分析
例1：2017年5月13日，甲公司以480万元购入乙公司股票60万股作为交易性金融资产，另发生手续费、印花税等1万元，增值税0.05万元。2017年6月30日，该股票每股市价为7.5元。2017年8月10日，乙公司宣告分派现金股利0.2元/股，8月20日甲公司收到分派的现金股利。至2017年12月31日，甲公司仍持有该交易性金融资产，每股市价为8.5元。2018年1月3日，甲公司以515万元出售该股票，另发生手续费、印花税等1.1万元，增值税0.06万元。假定甲公司每年6月30日和12月31日对外提供财务报告。甲公司有关账务处理如下：
（1）2017年5月13日，购入股票：借：交易性金融资产——乙公司股票（成本）480，投资收益1，应交税费——应交增值税（进项税额）0.05；贷：其他货币资金——存出投资款481.05。
（2）2017年6月30日，股票公允价值下跌30万元（480-60×7.5）：借：公允价值变动损益30；贷：交易性金融资产——乙公司股票（公允价值变动）30。
（3）2017年8月10日，乙公司宣告分派现金股利，则甲公司含税投资收益为12万元（0.2×60），不含税投资收益为11.32万元［12÷（1+6%）］，待交增值税为0.68万元（11.32×6%）。会计分录如下：借：应收股利12；贷：投资收益11.32，待交增值税——乙公司股票0.68。
（4）2017年8月20日，收到股利：借：其他货币资金——存出投资款12；贷：应收股利12。
（5）2017年12月31日，股票公允价值上升60万元（60×8.5-450）：借：交易性金融资产——乙公司股票（公允价值变动）60；贷：公允价值变动损益60。
（6）2018年1月3日，转让股票：①转出前期确认的公允价值变动净损益：借：公允价值变动损益30；贷：交易性金融资产——乙公司股票（公允价值变动）30。②支付交易手续费等：借：应交税费——应交增值税（进项税额）0.06，投资收益1.1；贷：其他货币资金——存出投资款1.16。③确认转让损益，未扣除交易手续费的实收款为515万元，含税投资收益为35万元（515-480），不含税投资收益为33.02万元［35÷（1+6%）］，销项税额为1.98万元（33.02×6%）。会计分录如下：借：其他货币资金——存出投资款515；贷：交易性金融资产——乙公司股票（成本）480，投资收益33.02，应交税费——应交增值税（销项税额）1.98。④转出待交增值税：借：待交增值税——乙公司股票0.68；贷：应交税费——应交增值税（销项税额）0.68。
购入债券作为交易性金融资产的会计处理与例1类似，此处不再赘述。
三、“营改增”之后可供出售金融资产的会计处理
“营改增”之后，可供出售金融资产账务处理的原则与交易性金融资产类似，但由于会计核算上取得证券的成本构成不同（前者的成本由购入价和交易手续费等费用组成；后者的成本是其购入价，不包括交易手续费等费用），可供出售金融资产与交易性金融资产在会计处理上存在较大差异。下文分别对债券投资和股票投资的会计处理进行说明。
（一）购入债券作为可供出售金融资产
1. 业务与会计处理分析。
（1）企业购入债券作为可供出售金融资产时，为了正确核算购入价，以便出售时准确计算金融商品转让损益和销项税额，应将原“可供出售金融资产——某债券（利息调整）”账户，拆分成“可供出售金融资产——某债券（折溢价）”和“可供出售金融资产——某债券（交易手续费）”两个账户，后者核算取得证券时支付的交易手续费、佣金、印花税等费用（不包括增值税）。购入债券时，按债券面值借记“可供出售金融资产——某债券（成本）”科目；按支付的款项中含有的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，若到期一次付息，借记“可供出售金融资产——某债券（应计利息）”科目；按支付的交易手续费等，借记“可供出售金融资产——某债券（交易手续费）”科目；按手续费发票标明的增值税，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按折/溢价，贷/借记“可供出售金融资产——某债券（折溢价）”科目；按实付款，贷记“其他货币资金——存出投资款”科目。
“可供出售金融资产——某债券（成本）”明细账户亦宜采用数量金额式账页进行登记，以便转让时正确计算有关账户转出金额。
（2）期末按债券面值和票面利率计算应计利息，借记“应收利息”或“可供出售金融资产——某债券（应计利息）”科目；按债券摊余成本和不含税实际利率计算不含税投资收益，贷记“投资收益”科目；按不含税投资收益和增值税税率计算待交增值税，贷记“待交增值税——某债券”科目；将差额按折溢价总额与交易手续费总额的比例关系进行分配，按计算的折/溢价摊销额借/贷记“可供出售金融资产——某债券（折溢价）”科目，按计算的交易手续费摊销额贷记“可供出售金融资产——某债券（交易手续费）”科目。
（3）资产负债表日，当债券公允价值高于其账面价值时，按其差额做会计分录：借：可供出售金融资产——某债券（公允价值变动）；贷：其他综合收益——某债券。反之则编相反分录。
（4）与转让交易性金融资产类似，转让可供出售金融资产亦应编四笔分录。
①转出已确认的其他综合收益净额时，贷/借：可供出售金融资产——某债券（公允价值变动）；借/贷：其他综合收益——某债券。
②按支付的交易手续费等，借记“投资收益”科目；按取得的发票上标明的增值税，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按实付款，贷记“其他货币资金——存出投资款”科目。
③确认转让损益。按未扣减交易手续费等的实收款（卖出价），借记“其他货币资金——存出投资款”科目；按债券面值，贷记“可供出售金融资产——某债券（成本）”科目；按已计提但尚未收取的利息，贷记“应收利息”或“可供出售金融资产——某债券（应计利息）”科目；按尚未摊销的折溢价，贷/借记“可供出售金融资产——某债券（折溢价）”科目；按尚未摊销的交易手续费，贷记“可供出售金融资产——某债券（交易手续费）”科目；按公式：销项税额=［卖出价-（面值±未摊销的折溢价）］÷（1+增值税税率）×增值税税率，计算销项税额，贷/借记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目；差额记入“投资收益”科目。
④就转让的部分转出待交增值税，做会计分录：借：待交增值税——某债券；贷：应交税费——应交增值税（销项税额）。
转让可供出售金融资产的四笔分录中，后两笔分录亦体现了转让金融商品时交纳增值税的规定。
2. 举例分析。
例2：2017年1月1日，甲公司支付价款1028.36万元购入丙公司当日发行的3年期、面值为1000万元的公司债券，价款中包含溢价26.24万元、手续费2万元、手续费的增值税0.12万元。债券的票面利率为4%，含税实际利率为3%，利息于每年年末支付，本金到期支付。甲公司将该公司债券划分为可供出售金融资产。2017年12月31日，该债券的公允价值为1000.09万元。2018年3月6日以1030万元出售该债券，另支付交易手续费，取得的增值税专用发票上标明手续费2.06万元、增值税0.12万元。甲公司有关账务处理如下：
（1）2017年1月1日，购入债券：借：可供出售金融资产——丙公司债券（成本）1000、——丙公司债券（折溢价）26.24、——丙公司债券（交易手续费）2，应交税费——应交增值税（进项税额）0.12；贷：其他货币资金——存出投资款1028.36。
（2）2017年12月31日，确认公允价值变动和收到利息：
①期末计息：应收利息40万元（1000×4%）、不含税投资收益29.1万元［1028.24×3%÷（1+6%）］、待交增值税1.75万元（29.1×6%）、折溢价摊销额8.5万元［（40-29.1-1.75）÷（26.24+2）×26.24］、交易手续费摊销额0.65万元［（40-29.1-1.75）÷（26.24+2）×2］。会计分录如下：借：应收利息40；贷：投资收益29.1，待交增值税——丙公司债券1.75，可供出售金融资产——丙公司债券（折溢价）8.5、——丙公司债券（交易手续费）0.65。
②2017年12月31日可供出售金融资产的年末摊余成本为1019.09万元（1028.24-8.5-0.65），公允价值为1000.09万元，公允价值下跌19万元。会计分录如下：借：其他综合收益——丙公司债券19；贷：可供出售金融资产——丙公司债券（公允价值变动）19。
③收到利息：借：其他货币资金——存出投资款40；贷：应收利息40。
（3）2018年3月6日，转让该债券：
①转出已确认的其他综合收益净额：借：可供出售金融资产——丙公司债券（公允价值变动）19；贷：其他综合收益——丙公司债券19。
②支付交易手续费：借：投资收益2.06，应交税费——应交增值税（进项税额）0.12；贷：其他货币资金——存出投资款2.18。
③确认转让损益，销项税额为0.69万元［（1030-1000-17.74）÷（1+6%）×6%］，投资收益为10.22万元［1030-（1000+17.74）-1.35-0.69］。会计分录如下：借：其他货币资金——存出投资款1030；贷：可供出售金融资产——丙公司债券（成本）1000、——丙公司债券（折溢价）17.74、——丙公司债券（交易手续费）1.35，应交税费——应交增值税（销项税额）0.69，投资收益10.22。
④转出待交增值税：借：待交增值税——丙公司债券1.75；贷：应交税费——应交增值税（销项税额）1.75。
（二）购入股票作为可供出售金融资产
购入股票作为可供出售金融资产的会计处理与购入债券作为金融资产的会计处理类似，但以下两点略有不同：
1. 购入股票的会计处理略有不同。企业购入股票作为可供出售金融资产时，为了正确核算购入价，以便出售时准确计算金融商品转让损益和销项税额，可增设“可供出售金融资产——某股票（交易手续费）”明细账户，将原在“可供出售金融资产——某股票（成本）”账户核算的交易手续费调整到该明细账户核算。
购入股票时，按股票购入价，借记“可供出售金融资产——某股票（成本）”科目；按交易手续费发票标明的增值税，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目；按交易手续费等，借记“可供出售金融资产——某股票（交易手续费）”科目；按支付的款项中含有的已宣告发放但尚未支付的股利，借记“应收股利”科目；按实付款，贷记“其他货币资金——存出投资款”科目。为了准确计算转让时金融商品的转让损益和销项税额，“可供出售金融资产——某股票（成本）”明细账户亦应采用数量金额式账页进行登记。
2. 确认转让损益的会计处理略有不同。确认转让损益时，按未扣减手续费等的实收款（卖出价），借记“其他货币资金——存出投资款”科目；按股票购入价，贷记“可供出售金融资产——某股票（成本）”科目；按购入时的交易手续费，贷记“可供出售金融资产——某股票（交易手续费）”科目；按已宣告但尚未发放的股利，贷记“应收股利”科目；再按以下公式：销项税额=（卖出价-购入价）÷（1+增值税税率）×增值税税率，计算销项税额，贷/借记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目；最后按差额，贷/借记“投资收益”科目。与交易性金融资产类似，分录中贷记“可供出售金融资产——某股票（成本）”科目的金额宜用移动加权平均法确定，不宜用加权平均法确定。
需要说明的是，编制确认转让损益分录时，如果出现投资损失，既可借记“投资收益”和“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，也可以红字贷记“投资收益”和“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目；投资损失也要进行价税分离，以使投资收益的口径保持一致（均不含税）。其实，转让时的投资损失价税分离的方法较简便：由于“金融商品转让，不得开具增值税专用发票”，因而红字贷记（或蓝字借记）“投资收益”和“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。不存在诸如制造业开具红字增值税专用发票的烦琐手续，同时也不违背“按盈亏相抵后的余额为销售额”的规定。
此外，转让金融商品时，转出有关账户金额需要用到金融商品数量，可从相关数量金额式成本明细账户中取得。
四、结束语
本文探讨了“营改增”试点全面推开后，一般纳税人以公允价值计量金融资产的会计处理，提出了既满足税法规定又满足会计要求的核算方法。其要点是：①取得和转让金融商品的交易手续费的增值税，作为进项税额予以抵扣。②为正确核算增值税，增设“待交增值税”流动负债类总账账户（按证券名称设明细账户），核算企业持有金融商品期间享有的股利收入或利息收入在未来转让时应交的增值税。③转让金融商品时，编制转出已确认的公允价值变动净损益或其他综合收益净额、支付交易手续费、确认转让损益、转出待交增值税的分录。④为保持统一、避免账目混乱，“投资收益”账户的金额始终不含增值税。⑤为准确计算金融商品的销售额和销项税额，在取得可供出售金融资产时，应将交易手续费单设“可供出售金融资产——某证券（交易手续费）”账户进行核算。⑥有关“成本”明细账宜采用数量金额式账页登记；转让金融商品时，宜用移动加权平均法计算并转销金融商品的成本。⑦可供出售金融资产（债券）期末计息时，要按比例摊销折溢价和交易手续费。⑧转让可供出售金融资产（债券）时，应先按公式“［卖出价-（面值±未摊销的折溢价）］÷（1+增值税税率）×增值税税率”计算销项税额，再倒算出投资收益；转让可供出售金融资产（股票）时，应先按公式“（卖出价-购入价）÷（1+增值税税率）×增值税税率”计算销项税额，再倒算出投资收益。
本文所提出的会计处理方法增设和分设了账户，看似使会计核算变得复杂，但其优点更突出。一是能正确核算金融商品的销售额和销项税额，满足或符合税收法规的要求；二是能正确核算各期投资收益，避免超前分配，符合会计要求；三是每笔经济业务内容清晰，分录对应关系清楚；四是明细科目的设置、数量金额式账页的使用，方便使用会计软件核算时正确取数，从而化复杂为简单。

主要参考文献：
财政部，国家税务总局．关于全面推开营业税改征增值税试点的通知．财税［2016］36号，2016-03-23．
财政部，国家税务总局．关于营业税若干政策问题的通知．财税［2003］16号，2003-01-15．
财政部．会计准则应用指南2006［M］．北京：中国财政经济出版社，2006．
财政部会计资格评审中心．中级会计实务［M］．北京：经济科学出版社，2007．
国家税务总局．关于印发《金融保险业营业税申报管理办法》的通知．国税发［2002］9号，2002-01-30．