【作　　者】
胡彬彬

【作者单位】
（河南工业贸易职业学院 郑州 450012）

【摘　　要】

      【摘要】因为期后事项的调整和披露是否正确和充分，对会计信息使用者了解公司真实的财务状况和经营成果有着非常重要的意义。本文在正确区分期后事项和或有事项的基础上，归纳了期后事项的会计处理，并对实务工作中出现的常见错弊进行了分析，以供同仁参考。
【关键词】期后事项   调整事项   非调整事项   错弊分析

一、正确区分期后事项和或有事项
由于期后事项和或有事项发生的时点不同，所处的状态和要求的会计处理都有区别，所以，对两者进行准确的判断和界定是正确确认、计量、记录和报告该交易和事项的前提。
1. 两事项发生的时点和所处的状态不同。期后事项一般发生在资产负债表日和财务报表报出日之间，但也可能是资产负债表日的不确定事项，但在资产负债表日和财务报表报出日之间变成了既定事实或得到了证实，所以期后事项是与审计年度相关的全部的既定的事实。而或有事项只包括在资产负债表日已存在的未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、承诺、亏损合同、重组义务和环境污染整治等不确定事项。
2. 两事项的账务处理和报告要求都不同。期后调整事项是资产负债表日已存在，在报表报出日之前已变成了既定事实或得到了相应证实的事项，所以该事项对财务报表项目的金额有影响，所以，该事项的发生就要求对报表项目进行相应的调整；而非调整事项是因为都发生在资产负债表日后，该事项的发生并不影响报表项目的金额，不需要调整当期财务报表，但能影响会计信息使用者对财务报表的阅读和分析，甚至影响其判断和做经济决策，所以，对该类事项只需要在报表附注中披露而不需要调整财务报表项目的金额。
对或有事项的会计处理相对简单，虽然或有事项分为或有资产、或有负债和预计负债，但对或有资产一般不确认不披露，对或有负债一般是不确认但披露，只是对预计负债要求既确认又披露。但是，如果或有事项在报表报出日之前变成了既定事实或因为其他事项的发生而得到了证实，那就表明该事项不再属于或有事项，而是已经转化为期后事项中的调整事项了。
二、期后事项的会计处理
1. 期后调整事项。期后调整事项都是资产负债表日已存在，而且在报表报出日之前变成了既定事实或获得了相应证实的事项。如果这类事项的金额重大，则被审计单位管理层应对当期财务报表的相关项目及相关账户进行调整。在进行调整时，应注意两个问题：一是调整财务报表时要注意，一般只调整资产负债表及报表附注、利润表及报表附注和现金流量表报表附注，而不调整现金流量表。二是应注意由于期后调整事项都是资产负债表日已存在，但发生在报表日后即次年，此时损益类账户通过本年利润已转入利润分配，所以对期后调整事项就应分别情况进行账务处理：如果涉及上年损益增减变化，就通过“以前年度损益”账户来替代损益类账户，而资产类账户、负债类账户和所有者权益类账户都不变，因为损益变化了，所以要考虑其变化对所得税的影响，必要时应同时调整“应交税费——应交所得税”账户，并将其对税后利润的结果转入“利润分配——未分配利润”账户；做完调整分录后，就对报表中相关项目的金额进行调整。
期后事项比较多，可以将其分为四种：
（1）审计年度的未决诉讼或仲裁在报表报出日之前已结案。这属典型的或有事项转化成的期后事项。具体处理分两种：一是如果资产负债表日已经计提预计负债，则需要根据判决结果对预计负债的最佳估计数进行调整；二是如果资产负债表日并未计提预计负债，则需确认一项新负债。不管是调整原负债还是确认新负债，只要金额重大就需要对相关账户和当期报表的相关项目进行调整，并在报表附注加以披露。
（2）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。如被审计单位在资产负债表日并未对公司存货中的某种或某类库存商品计提存货跌价准备，但根据日后不久的实际销售情况得知该库存商品的可变现净值低于其期末成本，这就表明该商品在报表日实际已经发生了减值，应计提跌价准备而未计提，所以应补提，并调整相关账户和报表项目。再如，在资产负债表日，管理层本来认为可以收回的大额应收款项，却因债务人在报表日后不久突然破产，且破产财产无法偿还其全部债务而导致被审计单位的应收款项减值。虽然债务人破产发生在日后不久，但实际上债务人的财务状况在资产负债表日就已恶化，所以被审计单位应根据日后情况计提坏账准备或增加计提坏账准备金额。
（3）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。如在资产负债表日，已按会计准则的规定，对已达到预定可使用状态的资产按估计的价格确认了固定资产且按规定计提了折旧，在日后不久买卖双方就商定了购买价款，并取得了卖方提供的合法的销售发票，被审计单位就应据此调整固定资产原价并调整固定资产项目金额。
（4）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。如资产负债表日前确实已实现商品销售并已确认相应的销售收入和结转相应的销售成本，但在日后不久就因产品质量问题被卖方退回，如果金额较大，则被审计单位应对相关账户及财务报表相关项目进行调整。如果实际并未销售，却在资产负债日确认了销售，就属于无中生有地确认收入，虚增利润，也应对相应账户及报表项目进行调整。
2. 期后非调整事项。期后非调整事项在资产负债表日并不存在，与资产负债表日以前存在的状况没有丝毫联系，只对被审计单位资产负债表日后的财务状况、经营成果产生影响，所以不需要对审计年度的财务报表中进行调整；但为了避免信息使用者误解财务报表，全面了解被审计单位在审计年度的财务状况和经营成果，所以会计准则要求管理层应在财务报表附注中对期后非调整事项加以披露，说明事项的性质、内容和对公司财务状况和经营成果的影响。
期后非调整事项通常包括：资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化；资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债；资产负债表日后资本公积转增资本；资产负债表日后发生巨额亏损；资产负债表日后发生企业合并或处置子公司；资产负债表日后公司利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润。
三、关于期后事项的常见错弊分析
1. 故意混淆期后事项、或有事项和会计差错。如果或有事项在报表报出日之前已经变成既定事实或获得证实，就应按期后事项进行处理，并在报表中进行披露；但管理层为了掩盖法院判决之后公司不可避免地要承担巨额赔偿的事实，仍将该事项按或有事项中的预计负债进行处理，甚至按或有事项中的或有负债对待，而不进行相应的账务处理、报表项目调整和报表附注披露。再就是管理层故意将会计前期差错混淆为期后事项，一般期后事项只需调整被审计年度报表的期末数、次年的期初数，甚至只需要在报表附注披露就可以了。由于两类事项产生原因不同，性质不同，影响大小及时间长短也不一样，所以会计处理也不相同，尤其是对以前年度发生的重大会计差错的处理要求采用追溯调整法，很可能涉及多个会计期间报表项目的调整，会计处理比较麻烦。
针对故意混淆的这种错弊，可以询问管理层是否有未决诉讼或仲裁已经裁定的事项发生，是否存在债务重组已经达成协议，最近是否与保险公司有联系，理赔是否协商妥当，资产负债表日后是否发生与审计年度销售的与产品质量保证相关的费用等与损益调整相关的重大的期后事项的情况；检查被审计单位在资产负债表日后发布的董事会和股东大会的会议记录，重点检查其中影响审计年度财务报表表述的重大期后事项；获取被审计单位管理当局和其律师的声明书，并询问律师或法律顾问被审计单位可能存在的或有事项和期后事项；复核次年日记账和总账的新账本，检查日后编制的大额或异常的记账凭证，判断是否存在与审计年度有关的交易或事项。
2. 随意调节本年利润。一是对涉及损益的期后调整事项进行账务处理时，故意不通过“以前年度损益调整” 账户，而是采用损益类账户，属于人为滞后；二是将资产负债表日后发生的本不属于期后事项的销售等作为期后事项处理，属于人为提前，不论提前还是滞后都违背了权责发生制原则，影响了上下两个年度的损益计算和所得税的缴纳。
针对这种错弊，可以询问管理层资产负债表日后发生的与损益调整相关的重大的期后事项的情况，如是否有销售退回，公司已审计年度的退货率，检查销售退回前后时间的产品入库单等；询问管理层是如何识别期后事项的，在此基础上再复核被审计单位管理层建立的用于确保识别期后事项的程序；将资产负债表日后库存商品的销售价格与资产负债表日确定的可变现净值比较，确定期末存货的估价是否适当，是否存在资产减值，是否需要计提或增加存货跌价准备。
3. 报表项目调整和披露不充分。除了期后事项本身容易被混淆和忽视外，最主要原因是管理层不愿意调整和披露期后事项，尤其是经营情况不太好的上市公司，因为期后事项中大多属于“不利事项”，很多高风险事项也隐藏其中，一旦调整和披露，将会大大影响公司的财务状况和经营成果，如调整事项中的销售退回，非调整事项中的资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失，如原材料仓库被洪水冲毁，导致大量原材料毁于一旦，严重影响生产。
针对这种错弊，要获取被审计单位管理当局关于期后事项的声明或其他陈述等，如询问被审计单位资产负债表日后是否存在资产已出售或出售计划，资产负债表日后是否已发行或计划采用发行新股或债券的方式来融资，资产负债表日后是否发生了企业合并或清算或有合并或清算的计划，资产负债表日后是否已发生新的担保、贷款或承诺等。如果存在上述事项，则需要复核被审计单位做出的相关账务处理，检查报表项目金额和报表附注的披露，判断是否适当和充分。
主要参考文献
      中国注册会计师协会.审计.北京：经济科学出版社，2012