【作　　者】
王晓杰

【作者单位】
（辽宁科技大学工商管理学院 辽宁鞍山 114051）

【摘　　要】

      【摘要】本文以预收账款和预付账款为例，对重要性原则在预收账款和预付账款核算中存在的问题进行了剖析，并提出恢复应收账款、应付账款、预收账款和预付账款账户本来核算内容的建议，以期增强会计信息的可靠性。
【关键词】重要性原则   账户设置   预收账款   预付账款

《会计基本准则》第二章第十七条规定：重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的所有重要交易或者事项。我国《企业会计准则第30号——财务报表列报》第六条的定义为：重要性是指财务报表某项目的省略或错报会影响使用者据此作出经济决策的，该项目就具有重要性。重要性应当根据企业所处环境，从项目的性质和金额大小两方面予以判断。同时规定：性质或功能不同的项目，应当在财务报表中单独列报，但不具有重要性的项目除外。性质或功能类似的项目，其所属类别具有重要性的，应当按其类别在财务报表中单独列报。本文针对重要性原则在“预收账款”和“预付账款”账户设置及其项目列报中存在的问题进行了分析，并提出了改进建议。
一、运用重要性原则也存在一些问题
1. “预付账款”和“预收账款”账户的设置与报表列报要求不一致。 在会计账户的使用上，根据重要性原则，对于企业预付的货款应该按照重要程度的不同采取不同的处理方式。如果企业在一定时期内发生的预付货款业务比较多，要求专门设置“预付账款”账户进行核算；如果预付货款业务比较少，则不需专门设置“预付账款”账户核算，而应该将预付货款合并在“应付账款”账户中进行反映，以简化账户的设置。预收货款的处理同预付货款一样，如果预收货款比较重要，也是要单独设置“预收账款”账户反映，否则应合并在“应收账款”账户中进行核算。
在资产负债表对预收账款和预付账款项目的列报要求中，无论是单独设置账户还是合并在“应收账款”和“应付账款”账户中进行核算，预收账款和预付账款都需要单独列报。按照重要性原则的规定， 既然将预收账款和预付收账款合并在其他账户中核算，说明其不重要，在资产负债表中也不需要单独列报。显然，列报要求与账户设置对于重要性的运用相互矛盾。
2. 会计准则对资产负债表相关各项目的列报要求繁琐复杂。会计准则对资产负债表项目的列报规定：对“预收款项”项目应根据“预收账款”和“应收账款”科目所属各明细科目的期末贷方余额合计数填列。如“预收账款”科目所属各明细科目期末有借方余额，应在资产负债表“应收账款”项目内填列。对“应收账款”项目列报，也有类似的要求。会计准则中对资产负债表项目的列报规定：对“预付款项”项目列报，应根据“预付账款”和“应付账款”科目所属各明细科目的期末借方余额合计数，减去“坏账准备”科目中有关预付款项计提的坏账准备期末余额后的金额填列。如“预付账款”科目所属各明细科目期末有贷方余额的，应在资产负债表“应付账款”项目内填列。对“应付账款”项目列报，也有类似的要求。
由于企业处于不断变化的经营过程中，在经济业务发生时，可能无法判断某项业务发生的多少，只有在期末才能了解到总体情况。若根据前期的经验能够判断企业的预付货款或预收货款比较少，可不设置“预付账款”和“预收账款”账户，合并在“应付账款”和“应收账款”中核算。这样做虽然简化了会计核算手续，但资产负债表相关项目列报要求繁琐，编报内容交叉，编制报表时既要考虑账户的余额方向，还需要对相关明细账进行分析才能填列。在实际工作中，不论是手工还是采用会计软件编制会计报表，都会给会计人员带来困扰。
3. 相关各项目列报的可靠性不高。由于相关项目列报要求复杂，财会人员往往忽视应收账款与预收账款、预付账款与应付账款的列报要求，直接以各账户总账余额填列。通常情况下，预收账款在“应收账款”账户中为贷方余额，预付账款在“应付账款”账户中为借方余额，其结果都会造成资产虚减，负债虚减。不仅会计信息质量难以保证，而且影响会计信息使用者对企业财务状况的理解，显然违背了重要性原则的初衷。
二、消除重要性原则负面影响的建议
笔者认为，应从设置会计科目着手，还账户以本来面目，准确反映经济业务的实质。具体做法是：①严格划分应收账款与预收账款、应付账款与预付账款核算的内容，不能相互混淆。当期末出现反方向余额时，根据其经济业务的实质，转入相关的账户，期末账户余额不允许出现红字。②对于应收账款与预收账款、应付账款与预付账款在会计报表中单独列报；应收账款与预付账款以各自的总账期末余额减去各自“坏账准备”科目期末余额后的金额填列，应付账款与预收账款以各自的总账期末余额填列。
例：甲企业收到客户A预付货款100万元， 假设业务发生时只开设“预收账款——A”账户核算，该账户期初余额为0。交易完成后，发出商品的货款为100万元，增值税为17万元，共计117万元，尚欠17万元。
（1）对预收账款的核算，可参看甲企业的账务处理。假设业务发生时只开设“预收账款——A客户”，结算时，“预收账款——A”账户期末余额为借方余额17万元。期末时，为避免“预收账款”账户出现反向余额，开设“应收账款——A客户”账户，将“预收账款——A客户”账户期末余额转入“应收账款——A客户”账户，即：借：应收账款——A客户 17；贷：预收账款——A 客户17。经过结转后，“预收账款——A客户”账户余额为0，“应收账款——A客户”账户余额为借方17万元。
也可随时关注“预收账款”余额方向，在进行结算时，直接将预收账款与结算款的差额记入“应收账款”账户，避免“预收账款”账户出现借方余额，即：借：预收账款——A客户100，应收账款——A客户 17；贷：主营业务收入100，应交税费——应交增值税（销项税额）17。
经过上述处理后，甲企业对应收账款项目列报时，可直接根据“应收账款”总账余额减去有关的坏账准备后的金额填列，不必考虑“预收账款”账户。对预收账款项目列报时直接以“预收账款”总账余额填列，不必考虑“应收账款”账户。
（2）对预付账款的核算，可参看A客户的账务处理。假设业务发生时只开设“预付账款——甲企业”，结算时，“预付账款——甲企业”账户期末余额为贷方余额17万元。期末时，为避免“预付账款”账户出现反向余额，开设“应付账款——甲企业”账户，将“预付账款——甲企业”账户期末余额转入“应付账款——甲企业”账户，即：借：预付账款——甲企业17；贷：应付账款——甲企业17。经过结转后，“预付账款——甲企业”账户余额为0，“应付账款——甲企业”账户余额为贷方17万元。
也可随时关注“预付账款”账户余额方向，在进行结算时，直接将预付账款与结算款的差额记入“应付账款”账户，避免“预付账款”账户出现贷方余额，即：借：库存商品 100，借：应交税费——应交增值税（进项税额）17；贷：预付账款——甲企业100，应付账款——甲企业17。
经过上述处理后，A客户对应付账款项目列报时，可直接根据“应付账款”总账余额填列，不必考虑“预付账款”账户。对预付账款项目列报时直接以“预付账款”总账余额减去有关的坏账准备后的金额填列，不必考虑“应付账款”账户。同理，当“应收账款”账户有贷方余额可直接转入“预收账款”账户，“应付账款”账户有借方余额可直接转入“预付账款”账户。
主要参考文献
1. 张学军.解读企业会计准则中的重要性原则.财会月刊，2009；19
2. 财政部会计司编写组.企业会计准则讲解.北京：人民出版社，2007