【作 者】
张 丹
【作者单位】
郑州工程技术学院管理学院，郑州 450044
【摘 要】
【摘要】“一元夺宝”作为“互联网+”时代下的营销创新，企业会计准则对此缺乏明确的核算规范，为企业日常会计核算带来了一定的挑战。立足于企业会计准则的基本规范，界定“一元夺宝”业务的性质，认为“一元夺宝”业务的运作模式与普通购销行为存在显著区别，其业务活动本质符合众筹销售。因此，根据夺宝环节以及业务规则的不同，分自销、代销、使用权夺宝三种情况具体分析其会计核算。
【关键词】一元夺宝；业务性质；众筹销售；会计处理
【中图分类号】F234 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994（2017）34-0063-5一、引言
互联网技术的发展为企业创新营销方式、转变营销思维、突破传统营销局限提供了无限可能，而近两年兴起的“一元夺宝”就是企业在“互联网+”时代针对营销模式不断推陈出新的典型代表。“一元夺宝”就是企业按照商品价值划分为等额的若干份额，一般一份额价值一元，每一份额对应唯一编号，消费者如果有意得到该商品又不想花费大额购置成本，可以购买该商品任意份额并获得对应份额的编号，待到商品份额被购置完毕后，系统根据内部计算规则自动抽取出中奖编号，拥有该编号的消费者则获得该商品，最终商品销售完成。从其运作模式来看，“一元夺宝”与日常的彩票极为类似，都具有以小博大的“赌博”心理，但又存在显著差异，即“一元夺宝”以真实商品作为标的，而彩票则以奖金作为标的。该种业务模式的新颖性、低成本、高收益等显著优势，使其成为当前众多电商平台或企业革新营销模式的重要选择。
“一元夺宝”表面上具有与彩票类似的娱乐性质，但其背后的本质是商品营销，这种“表里不一”的业务活动既给企业日常会计核算带来了一定的挑战，也为政府部门监管企业会计核算、税务缴纳的准确性和及时性增加了难度。再加上企业会计准则对于类似新兴业务缺乏明确的实务核算规范，导致企业在实务处理过程中出现混乱，无法及时、准确地反映业务活动的真实情况和本质。
二、“一元夺宝”业务性质的界定
虽然“一元夺宝”业务活动因营销创新而兴起，但是从其运作模式来看又与正常的购销行为存在显著差异，不能按照普通的购销行为进行会计处理。就消费者购买行为而言，普通的购买活动是建立在商品价值基础之上的现货交易；但在“一元夺宝”业务中消费者购买的不再是商品的交易价值，而是按照商品价值划分后的单一价值份额。就卖方销售行为而言，在普通销售过程中，卖方就同一标的只能与一个买方达成销售协议以保证物权归属不存在争议；但是在“一元夺宝”业务活动中，卖方按照商品价值将其划分为等价值的份额出售给不同消费者，导致任何购买商品价值份额的消费者都拥有该商品的所有权，即卖方就同一标的与多个买方达成销售协议导致商品最终归属难以界定，因而又采取了随机抽奖的方式确定物权归属。就交易结算方式而言，普通购销活动达成时，买卖双方以货币进行结算；但是在“一元夺宝”业务活动中买方一般不采用货币直接进行结算，而是先用货币兑换虚拟币（俗称“夺宝币”），然后用虚拟币购买商品价值份额。
从“一元夺宝”业务活动实施现状来看，各电商平台和企业都将其视为一种“众筹销售”模式，消费者购买商品对应的众筹份额后，就有机会获得该商品的所有权或使用权。众筹销售的本质与“一元夺宝”业务活动本质类似，卖方为了鼓励消费者积极参与众筹份额募集活动，以既定商品作为奖励，待众筹额募集完毕后给予部分消费者商品奖励。因此，可以将卖方按照商品价值划分的等价值份额看作众筹份额，将消费者购买的份额资金视为融资或销售收入，待众筹份额募集完毕后抽奖送出该商品，则可视为整个销售过程完成。该模式既能有效解决卖方融资问题，即向众多散户募集众筹份额，也能实现自身产品销售，实乃一举两得。因此，本文将“一元夺宝”业务活动认定为众筹销售对其进行业务核算。
三、“一元夺宝”模式下众筹销售会计处理
实践中“一元夺宝”业务有多种类型，按照夺宝商品的来源可划分为直销和代销两种，前者是以平台自有商品作为奖励标的，自主划分众筹份额并收取募集资金，抽奖兑现后再将奖励标的“赠送”于获奖者；后者是第三方提供奖励标的并确定众筹份额，平台仅提供中介服务，众筹资金募集完成后平台扣除部分服务费或佣金，将剩余资金全额拨付第三方。按照夺宝商品的性质又可划分为所有权夺宝和使用权夺宝，前者是以取得奖励标的所有权为众筹销售发起点，适用范围较广；后者则是以取得奖励标的限定期限内的使用权作为众筹发起点，适用于高价值易耗品、奢侈品等（如汽车、珠宝等）。下文设计具体案例对“一元夺宝”业务的会计处理进行详细探讨。
（一）自销情况下“一元夺宝”业务的会计处理
例1：2017年5月1日，甲平台为了清理库存积压的Iphone6和Iphone7以提高经营现金周转率，决定采用当前比较流行的“一元夺宝”活动。活动方案设计如下：①当前Iphone6市场价值为4000元（假设采购成本为3000元），共设定4000份众筹份额，每份众筹份额定价1元，用户购买份额无限制，每购买一份份额都可获得对应编号。若有效期内众筹份额销售完成，销售完成当天即抽取一个获奖编号，拥有该编号的用户将获得该部Iphone6；若有效期内众筹份额未销售完成则夺宝失败，平台将自动将款项退还给用户。②当前Iphone7市场价值为7000元（假设采购成本为5000元），共设定600份众筹份额，每份众筹份额定价20元，用户购买份额无限制，每购买一份份额都可获得对应编号。若有效期内众筹份额销售完成，销售完成当天即抽取一个获奖编号，拥有该编号的用户将获得该部Iphone7，其他未中奖用户每人赠送一个价值10元的杯子（假设采购成本为6元）作为补偿；若有效期内众筹份额未销售完成则夺宝失败，平台无法退款，但是会赠送每位用户一个价值25元的杯子（假设采购成本为15元）作为补偿。③活动有效期为30天，除增值税以外不考虑其他税费。
1. 假设2017年5月10日，已有500人购买了Iphone6的3000份众筹份额，有200人购买了Iphone7的400份众筹份额，分析甲平台应进行的会计处理。
分析：由于自销情况下的“一元夺宝”业务是以平台自有商品作为奖励标的，因此可视为平台通过创新式营销实现产品销售。但是，众筹有效期内用户购买的众筹份额所支付的款项不能直接确认为主营业务收入，因为众筹有效期内甲平台还无法知悉Iphone6和Iphone7是否能够实现销售，商品的主要风险仍然由甲平台承担，不符合收入确认条件。因此，将其确认为负债，通过“其他应付款”科目进行核算更加合理，待到众筹有效期结束后，商品销售结果已经确定，再做进一步的处理。
2017年5月10日，甲平台的会计处理为：借：银行存款11000；贷：其他应付款——Iphone6 3000（3000×1），其他应付款——Iphone7 8000（400×20）。
2. 假设2017年5月15日，已有600人购买了Iphone6的4000份众筹份额；有250人购买了Iphone7的450份众筹份额，分析甲平台应进行的会计处理。
分析：由于在众筹有效期内Iphone6提前销售完众筹份额，应当按照约定在销售完成当天依据抽奖规则抽取一个幸运编号，确定中奖用户并及时发货，一旦甲平台履行发货承诺并向中奖人发货则整个夺宝环节结束。甲平台在视同销售Iphone6确认“应交税费——应交增值税（销项税额）”的同时，将之前确认的“其他应付款”转入“主营业务收入”科目，并结转成本以反映整个销售过程得以实现。而Iphone7的众筹份额仍未销售完成，还应当将所收款项作为负债反映在“其他应付款”科目中。
2017年5月15日，甲平台的会计处理为：借：银行存款2000；贷：其他应付款——Iphone6 1000［（4000-3000）×1］，其他应付款——Iphone7 1000［（450-400）×20］。借：其他应付款——Iphone6 4000；贷：主营业务收入——Iphone6 3419，应交税费——应交增值税（销项税额）581。借：主营业务成本——Iphone6 3000；贷：库存商品3000。
3. 假设2017年5月20日，Iphone6和Iphone7的众筹份额均提前销售完成，有301人购买了Iphone7的600份众筹份额，分析甲平台应进行的会计处理。
分析：在众筹有效期内Iphone7提前销售完众筹份额，应当按照约定在销售完成当天依据抽奖规则抽取一个幸运编号，确定中奖用户并及时发货。除此之外，甲平台还应向其他300个未中奖用户赠送一个价值10元的水杯进行补偿。一旦甲平台履行发货承诺并向所有购买众筹份额的用户发货，则整个夺宝环节结束，甲平台在视同销售Iphone7和水杯确认“应交税费——应交增值税（销项税额）”的同时，将之前确认的“其他应付款”转入“主营业务收入”科目，并结转相关商品成本以反映整个销售过程得以实现。但是，Iphone7和水杯视同销售确认的收入总额10000元（7000+300×10）小于众筹所得额 12000元，二者之间的差额又该如何认定呢？由于“一元夺宝”业务活动的本质是为销售服务的，通过该形式创造出来的收益或增加的成本都是因销售活动而产生的，因此笔者认为，可将二者之间的差额计入销售费用，冲减当前销售费用。
2017年5月20日，甲平台的会计处理为：借：银行存款3000；贷：其他应付款——Iphone7 3000［（600-450）×20］。借：其他应付款——Iphone7 12000；贷：主营业务收入——Iphone7 5983，其他业务收入——水杯2564，应交税费——应交增值税（销项税额）1453，销售费用2000。借：主营业务成本——Iphone7 5000，其他业务成本——水杯1800（300×6）；贷：库存商品6800。
4. 假设2017年5月31日，仅有500人购买了Iphone6的3000份众筹份额，仅有350人购买了Iphone7的400份众筹份额，分析甲平台应进行的会计处理。
分析：由于在众筹有效期内Iphone6和Iphone7的众筹份额都未能销售完成，视为夺宝计划失败，应按照约定处理。即用户购买Iphone6众筹份额的款项直接返还给用户，但是用户购买Iphone7众筹份额的款项无法退还，按照约定甲平台赠送350个用户每人一个价值25元的水杯，其应按照视同销售水杯确认“应交税费——应交增值税（销项税额）”，同时将之前确认的“其他应付款”转入“其他业务收入”科目，并结转水杯成本以反映销售得以实现。但是水杯视同销售确认的收入总额8750元（350×25）大于众筹所得额 8000元，二者之间的差额应计入销售费用，增加当前销售费用。
2017年5月31日，甲平台的会计处理为：借：其他应付款——Iphone6 3000；贷：银行存款3000。借：其他应付款——Iphone7 8000，销售费用750；贷：其他业务收入——水杯7479，应交税费——应交增值税（销项税额）1271。借：其他业务成本——水杯5250（350×15）；贷：库存商品5250。
（二）代销情况下“一元夺宝”业务的会计处理
例2：2017年6月1日，A公司为了清理库存积压的笔记本电脑，决定借助B平台广阔的用户群体和先进的营销渠道开展“一元夺宝”活动。活动方案设计如下：①夺宝活动的奖励标的为由A公司提供的笔记本电脑，该商品市场价值为5000元（假设生产成本为2000元），A公司按照商品的市场价值设定了5000份众筹份额，每份众筹份额定价1元，用户购买份额无限制，每购买一份份额都可获得对应编号。若有效期内众筹份额销售完成，则销售完成当天由B平台按照内部抽奖规则抽取一个获奖编号，拥有该编号的用户将获得该台笔记本电脑。②若众筹有效期内众筹份额销售完成，则B平台应当在销售完成当天将扣除其应收取的佣金和服务费后的众筹额的50%转入A公司银行账户，待确定中奖编号，A公司按照约定向中奖人履行发货承诺后，B平台再将剩余款项支付给A公司；若众筹有效期内众筹份额销售未完成，则B平台直接将价款退还至用户账户并向A公司收取佣金和服务费。③若众筹有效期内众筹份额销售完成，则B平台按照众筹总额的10%提取佣金和服务费；若众筹有效期内众筹份额销售未完成，则B平台按照计划众筹总额的5%提取佣金和服务费。④活动有效期为15天，除增值税以外不考虑其他税费。
1. 假设2017年6月5日，已有1000人购买了A公司笔记本电脑的3000份众筹份额，分析B平台应进行的会计处理。
分析：由于代销情况下的“一元夺宝”业务是B平台以A公司提供的商品作为奖励标的，B平台仅为A公司商品销售提供中介服务，除向A公司收取的佣金和服务费属于自身服务收入之外，其他所有款项均属于他人所有。因此，用户通过购买商品众筹份额所支付的款项一方面不符合收入确认条件，另一方面也并非B平台自身收入来源，B平台都不能将其确认为主营业务收入，而是作为对他人的负债。如果众筹有效期内笔记本电脑的众筹份额销售完成，则B平台应确认对A公司的负债；如果众筹有效期内笔记本电脑的众筹份额未销售完成，则B平台应确认对所有用户的负债，因而还应通过“其他应付款”科目进行核算，但是考虑到销售结果的不确定性，无法明确“其他应付款”的具体债权人。待众筹有效期结束后，商品销售能否实现的结果已经确定，再做进一步的会计处理。2017年6月5日，B平台的会计处理为：借：银行存款3000；贷：其他应付款3000（3000×1）。
2. 假设2017年6月10日，已有2000人购买了A公司笔记本电脑的5000份众筹份额，分析B平台应进行的会计处理。
分析：在众筹有效期内A公司笔记本电脑的众筹份额提前销售完成，应当按照约定在销售完成当天将扣除B平台应得的佣金和服务费后众筹金额的50%支付到A公司银行账户，并依据B平台抽奖规则，抽取一个幸运编号、确定中奖用户并提醒A公司及时发货，一旦A公司履行发货承诺并向中奖人发货则整个夺宝环节结束，B平台再将剩余款项支付给A公司，则整个销售过程得以实现。B平台应扣除的佣金和服务费=5000×10%=500（元），销售完成当天应支付给A公司的款项=（5000-500）/2=2250（元），待到A公司履行发货承诺，再将剩余的2250元支付给A公司。
2017年6月10日，B平台的会计处理为：借：银行存款2000；贷：其他应付款2000［（5000-3000）×1）］。借：其他应付款2750；贷：银行存款2250，其他业务收入500。
待A公司履行发货承诺时，B平台的会计处理为：借：其他应付款2250；贷：银行存款2250。
3. 假设2017年6月16日，仅有2500人购买了A公司笔记本电脑的4500份众筹份额，分析B平台应进行的会计处理。
分析：由于在众筹有效期内A公司笔记本电脑的众筹份额未能销售完成，视为夺宝计划失败，应按照约定处理。即B平台应将用户购买众筹份额的款项直接返还，并向A公司收取约定的佣金和服务费250元（5000×5%）。
2017年6月16日，B平台的会计处理为：借：其他应付款4500；贷：银行存款4500。借：其他应收款——A公司250；贷：其他业务收入250。
（三）使用权夺宝情况下“一元夺宝”业务的会计处理
例1和例2中的“一元夺宝”业务都属于所有权夺宝，而相对于所有权夺宝，还有一种是使用权夺宝，该业务模式适用范围较小，如汽车、珠宝等高价值易耗品、奢侈品的夺宝计划。例如网易旗下的“土豪一元夺宝”平台就向用户提供了夺取奥迪、宝马等高档汽车2年免费使用权的夺宝计划。区别于之前的夺宝业务模式，使用权夺宝仅取得奖励标的使用权，而没有所有权，因此这种情况下的会计处理又与所有权夺宝情况下的会计处理存在显著差异，平台不能将其视为商品销售行为进行会计处理，将其作为商品出租处理更加合理。
例3：2017年6月15日，甲夺宝平台为了吸引用户参与并提高行业竞争力，决定采用提高夺宝商品价值的经营策略，活动方案设计如下：①以平台自主采购的奥迪Q7（假设采购成本为40万，使用期限为10年，无净残值并按照年限平均法计提折旧）2年的免费使用权作为奖励标的，设置10000份众筹份额，每份众筹份额定价10元，用户购买份额无限制，每购买一份份额都可以获得对应编号。若有效期内众筹份额销售完成，则在销售完成当天即抽取一个获奖编号，拥有该编号的用户将获得奥迪Q7 2年的免费使用权；若有效期内众筹份额未销售完成则夺宝失败，平台自动将款项退还给用户。②某汽车4S店与甲夺宝平台开展业务合作，由4S店提供的宝马3系2年的免费使用权作为奖励标的并设定了10000份众筹份额，每份众筹份额定价8元，用户购买份额无限制，每购买一份份额都可以获得对应编号。若有效期内众筹份额销售完成，则销售完成当天由甲平台按照内部抽奖规则抽取一个获奖编号，拥有该编号的用户将获得宝马3系2年的免费使用权；而且甲平台应在销售完成当天将扣除佣金和服务费（假设为众筹总额的10%）后众筹金额的50%转入汽车4S店的银行账户，待确定中奖编号，汽车4S店按照约定向中奖人履行承诺后，甲平台再支付剩余款项。若众筹有效期内众筹份额销售未完成，则甲平台直接将价款退还用户并向汽车4S店收取佣金和服务费（假设为计划众筹总额的5%）。③活动有效期为15天，除增值税以外不考虑其他税费。
1. 假设2017年6月20日，已有1000人购买了奥迪Q7的8000份众筹份额，800人购买了宝马3系的5000份众筹份额，分析甲平台应进行的会计处理。
分析：本例就是典型的以自有商品或第三方提供商品的限定期限免费使用权作为夺宝标的。但无论是平台自有的奥迪Q7，还是汽车4S店提供的宝马3系，在众筹有效期内用户购买众筹份额所支付的款项都应将其确认为负债，通过“其他应付款”科目进行核算，待到众筹有效期结束后，商品使用权结果已确定，再做进一步的会计处理。
2017年6月20日，甲平台的会计处理为：借：银行存款120000；贷：其他应付款——奥迪Q7 80000（8000×10），其他应付款——宝马3系40000（5000×8）。
2. 假设2017年6月25日，已有2000人购买了奥迪Q7的10000份众筹份额，已有1000人购买了宝马3系的8000份众筹份额，分析甲平台应进行的会计处理。
分析：由于在众筹有效期内奥迪Q7众筹份额提前销售完成，应当按照约定在销售完成当天依据抽奖规则抽取一个幸运编号，确定中奖用户后通知用户提车，一旦用户提车完成则整个夺宝环节结束。由于甲平台提供的奖励标的是自有汽车2年的使用权，应将其视为经营租赁确认租赁收入，而不能将其视为汽车销售，因此应将所收款项从“其他应付款——奥迪Q7”科目转入“其他业务收入”科目，再按照汽车免费使用年限内的折旧额确认其他营业成本，以反映使用权夺宝过程得以实现。而宝马3系的众筹份额仍未销售完成，所收款项还应当作为负债反映在“其他应付款”科目中。
2017年6月25日，甲平台的会计处理为：借：银行存款44000；贷：其他应付款——奥迪Q7 20000［（10000-8000）×10］，其他应付款——宝马3系24000［（8000-5000）×8］。借：其他应付款——奥迪Q7 100000；贷：其他业务收入85470，应交税费——应交增值税14530（“营改增”后租赁业务改征增值税）。借：其他业务成本80000；贷：累计折旧——奥迪Q7 80000（400000/10×2）。
3. 假设2017年6月28日，不仅奥迪Q7的众筹份额提前销售完成，也有2000人购买了宝马3系的10000份众筹份额，分析甲平台应进行的会计处理。
分析：在众筹有效期内宝马3系众筹份额提前销售完成，应当按照约定在销售完成当天将扣除甲平台应得的佣金和服务费后众筹金额的50%款项支付给汽车4S店，并依据甲平台抽奖规则抽取一个幸运编号，确定中奖用户后通知用户提车。用户提车完成后，甲平台再支付剩余款项，则整个夺宝环节结束。甲平台应扣除的佣金和服务费=10000×8×10%=8000（元），销售完成当天应支付给汽车4S店的款项=（80000-8000）/2=36000（元），待用户提车完成后，再将剩余的36000元支付给汽车4S店。
2017年6月28日，甲平台的会计处理为：借：银行存款16000；贷：其他应付款——宝马3系16000［（10000-8000）×8）］。借：其他应付款——宝马3系44000；贷：银行存款36000，其他业务收入8000。
待到中奖用户提车完成时，甲平台的会计处理为：借：其他应付款——宝马3系36000；贷：银行存款36000。
4. 假设2017年7月1日，仅有1500人购买了奥迪Q7的9000份众筹份额，仅有1200人购买了宝马3系的8500份众筹份额，分析甲平台应进行的会计处理。
分析：由于在众筹有效期内奥迪Q7和宝马3系的众筹份额都未能销售完成，夺宝计划失败。按照约定，甲平台应将用户购买奥迪Q7和宝马3系“众筹”份额的款项退还的同时，确认向汽车4S店收取的服务费4000元（10000×8×5%）。
2017年7月1日，甲平台的会计处理为：借：其他应付款——奥迪Q7 90000（9000×10），其他应付款——宝马3系68000（8500×8）；贷：银行存款158000。借：其他应收款——汽车4S店4000；贷：其他业务收入4000。
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