【作 者】
陈淑贤（副教授）
【作者单位】
（上海杉达学院商学院，上海 200135）
【摘 要】
【摘要】对于可能面临反倾销调查的出口型企业而言，如何以最低的付出来最大限度地维护企业利益，是其关注的主要问题之一。反倾销应诉并不需要企业的成本核算一定依据FASB或IASB的要求进行，其更看重的是企业是否能够提供真实、可信、准确、完整的成本信息并构建一个具有稳定性和一贯性的成本核算体系。因此最适宜的应对方法是，在我国会计准则的基础上，构建具有反倾销导向性的成本核算体系；而这一体系能否有效运行，取决于企业能否对其成本核算体系进行反倾销导向的自我评价。
【关键词】反倾销；成本核算；自评；监测；指标一、构建反倾销导向性成本核算体系的必要性
在全球经济发展和贸易往来日趋频繁的背景下，我国与其他国家之间的贸易摩擦日趋升级，涉及的国家从发达国家扩展到发展中国家和地区，涉及的产品覆盖轻工、纺织、机械、钢铁、汽车及零部件等多个行业。据商务部统计，2002年到2012年的十年间，我国共遭遇国外贸易救济调查案件842起，涉案金额高达736亿美元。2014年上半年，我国共遭受18个国家（地区）发起的贸易救济调查53起，涉案金额52.9亿美元，分别较去年同期增长20.4%和136%，其影响可谓十分重大。
倾销的认定源自成本与售价的对比，企业采用的成本核算体系和由此形成的成本数据是调查的关键。中外会计准则的差异是造成调查成本与企业内部计算成本不同的原因之一。
但反倾销调查具有偶发性的特点，对于企业而言，其成本核算体系若是完全按照反倾销调查问卷的要求来设计，可能既不符合企业的成本核算和管理要求，也不符合成本效益原则，或许还会使企业的成本数据在同行业内失去可比性。另外，对于身处不同行业、生产不同产品、面临不同经营状况的企业而言，设计出一种通用的成本核算模式也是比较困难的。
因此，不管是相关领域的专家学者还是来自企业一线的管理人员，都倾向于在出口型企业内部构建具有反倾销导向的成本核算体系。在这一体系的指导下，通过细化成本核算的会计明细科目，合理设计入库单、出库单等原始单据内容，引入科学的间接费用分配方法等，帮助企业在面临反倾销时，能够快速搜集数据，提高反倾销调查应对速度，以便更快地完成反倾销问卷填写、积极应对反倾销。
二、反倾销成本核算自评监测体系的设计思路
反倾销导向性成本核算体系对于出口企业应对反倾销具有现实意义，但一个核算体系的构建并非一朝一夕可以完成，企业在对其成本核算体系不断加以完善的同时，还应对目前正在使用的成本核算体系进行自我评价。通过对评测数据进行持续不断的监测和对比，及时发现问题和不足之处，及时改正和补充，在不断完善企业经营管理的同时，强化反倾销导向，从而更好地应对可能到来的反倾销调查。
反倾销成本核算自评监测体系的设计主要依据美国和欧盟的反倾销调查问卷，结合我国企业会计准则对会计信息质量的基本要求和内部控制制度的建设框架，对成本数据的合规度、完整性和合理性进行自评监测。其评价体系如下页表反倾销成本核算自评监测指标体系所示。
评测设计“完全符合”、“符合”、“基本符合”和“不符合”四个评分档，企业可以根据自身情况勾选，并根据四档所对应的“4、3、2、1”的分值计算出总分值，在不同年份间进行对比，从而发现其中存在的需要改进的地方。需要说明的是，受到实践检验的限制，本指标体系所对应的分值还缺乏实证验证，在此仅作理论探讨。
三、反倾销成本核算自评监测体系的评测内容
反倾销成本核算自评监测体系主要对企业现行成本核算制度进行评测，在常规会计信息质量要求的基础上，通过对成本数据在反倾销方面的合规度、完整性和合理性的评测，评价企业的反倾销应对能力，评测主要以定性评测为主。
（一）对成本数据合规度的评测
1. 对是否符合会计准则和各项法规的评测。企业的成本核算数据是否符合会计准则和制度要求直接决定着数据是否值得信赖，因此，企业应首先对成本核算过程是否符合我国企业会计准则和国际会计准则进行评价。跨国性、国际化的大型企业可以进一步对比中外会计准则的差异，并比照国际会计准则进行数据的准备和调整，而相对较小的出口型企业则优先保证完全按照我国的企业会计准则和会计制度进行成本核算。
2. 对是否符合或熟知反倾销国际法规和主要销往国法规的评测。由于很多时候中国企业在反倾销应诉中不被认为具有市场经济地位，所以了解“替代国”有关企业同类产品的成本核算规则就变得十分重要。出口型企业应当了解国际上关于成本核算的主要方法和相关法规惯例，以便在反倾销调查时能以充分理由提出对企业有利的证据。例如在2006年，宁波江南化纤有限公司应对美国聚酯短纤反倾销调查时，就结合美国反倾销法的相关标准，对美国商务部在“进口港杂费用和公司使用的部分原材料”方面适用不合理的替代价值提出抗辩，最终取得了胜诉。
3. 对是否易于转换为反倾销应诉数据的评测。企业的信息化程度越高，越容易汇总整理出反倾销应诉的相关数据，而所用软件的国际化程度越高，则越容易转换为反倾销应诉数据。目前，我国企业使用的财务软件主要是用友、金蝶、安易等品牌，一些中小企业则倾向于使用浪潮、速达、学者等软件，而国际通用的两大财务软件SAP和Oracle在国内的运用则较为少见。对企业的信息化程度和财务软件的使用情况特别是成本管理软件的使用情况进行评测，可以帮助企业了解其反倾销应诉数据的转化难度，以便在反倾销调查开始之前规划出合理的应诉资料准备时间，避免因时间不够导致未能及时应诉所产生的损失。而如果企业的管理分析系统可以立即将信息转换为反倾销调查当局熟悉的语言和数据，往往会赢得宝贵的印象分。
4. 对产品代码设计规范性的评测。作为反倾销导向性成本核算体系构建的基本要求，在设计成本核算管理的明细账户时，企业应结合产品型号、客户信息、收款信息等构建明确、统一的规范代码，尤其要注意财务部与销售部的代码要一致，方便以后对应型号产品的成本能够合理、迅速分离。在反倾销调查中，起诉国家提供的受调查产品目录是以该国的海关税则号的形式出现的。因此，企业在设立规范代码时纳入相关国家海关税则号的信息，建立起企业的明细产品成本与目标出口国的海关税则号所代表的产品对应钩稽关系。在收到相关国家的反倾销调查问卷时，企业就可以根据海关税则号直接从成本核算系统中取数，减少重新整理资料的时间，提高反倾销应诉工作的效率。
5. 对是否符合一贯性原则的评测。一贯性原则的贯彻是为了防止企业任意变更核算方法以实现人为干涉企业会计数据。欧美对成本核算数据是否符合一贯性原则极为看重。欧盟调查问卷中明确要求企业列明过去三年的会计政策变更（含变更日和变更原因），其对成本性态进行划分也是为了防止固定性费用都被非反倾销调查产品承担，从而使被调查的产品的成本少计，或者在调查期使固定性费用被不恰当地削减或调整，因此，成本费用的分摊方法应是涉案企业一贯使用的。
（二）对成本数据完整性的评测
企业的成本核算包括材料费、人工费和间接费用等。应对反倾销，企业还应在日常工作中对成本数据是否完整进行考评，以发现其中存在的不完整之处并进行补充完善。这不仅可以进一步提高企业的成本管理水平，也能为应对反倾销诉讼做好充足的准备。
1. 存货信息完整性的评测。反倾销应诉调查中，包括原材料、辅料、燃料和动力、半成品以及完工产品在内的存货成本信息也非常关键，因此，应对企业留存的各项存货信息的完整性进行评测。
在采购环节，企业是否能够提供与出口商品有关的原料、燃料、包装物、低值易耗品、委托加工物资、在产品、产成品等存货采购信息（包括采购的数量、价格、等级、规格型号、供应商以及付款信息等）；在库存及领用环节，企业是否能够提供相关材料的消耗数量、具体用途、领用部门、生产的品种类别批次等信息；在售出环节，企业能否提供出售产品的库存天数、出售去向等信息。这些信息是否能够贯穿整个采购、生产、出售环节，实现数据的追踪溯源等，对企业应对反倾销调查非常重要。我国的成本会计一向较为重视对主要原材料耗用的核算，但是对辅料的核算却较为粗略，这是需要改进的地方。美国对我国棉毛巾反倾销一案中，我国企业仅仅因为忽视了毛巾上“Made in China”字样的墨水费用而被调查方认定为倾销，代价不可谓不大。
2. 直接人工信息完整性的评测。这部分主要评测企业是否能够提供直接人工成本核算所必需的生产工时、工人工资等实际投入数据。结合反倾销调查问卷的具体项目，这一部分重点评测企业是否有按照业务、工程、生产环节和熟练程度等划分的每日工时记录、工资记录、产量记录等，是否保留了与之相关的职工名册、工资表、考勤记录等资料。
3. 费用核算信息完整性的评测。由于国际反倾销法中所认可的产品成本包括“生产费用”与“销售、管理和一般费用（Selling , General And Administrative Expense，以下简称SG&A）”两部分，而我国企业的产品生产成本一般只包括原材料、直接人工和制造费用，因此，对我国企业应诉反倾销而言，相关期间费用的分类登记工作是否完整就变得十分重要。
中国企业不需要按照SG&A的范围界定来调整成本构成，但在日常核算中，可以分项目统计研发费、广告费、运输费、保险费等信息。另外，一些被我国企业在成本核算中忽视的支出，如环境成本等，也属于反倾销调查的成本核算范围，应该更加详细地保存相关记录。以环境成本为例，目前我国环境成本的核算中，仅仅将排污费列入管理费用、违反环境标准的罚款列入营业外支出，这也是导致我国产品成本较低的原因之一。而为了更全面地反映产品成本，在采购开始时就要进行环境成本的核算。采购阶段应考虑为选用有利于环境保护措施所付出的额外费用；设计阶段应考虑产品的环境评估费、研发支出、园区绿化等支出；生产过程中应考虑环保设备折旧、清理费、环境污染造成的资产减值、损失、罚款、排污费、诉讼费、赔偿金等；销售环节应考虑环保产品广告宣传费、环保信息披露费等；最后的废弃环节，还要计算废品回收处理费、再生利用的投资等费用。
4. 销售数据及其他信息完整性的评测。作为和成本对应判定倾销与否的重要因素，销售的相关信息也是反倾销调查问卷中的重要组成部分。企业是否能提供销售的总体情况、分别在各出口国销售的情况、在国内销售的情况，具体到销售日期、销售数量、销售价格（出厂价格、到岸价格等）、运输方式、距离及费用、保险费、折扣或佣金、合同资料、销售成本及其计算方法等，以及这些销售信息能否和之前的产品生产信息进行对应，直接影响到反倾销应诉的成败。以2006年宁波江南化纤有限公司应对美国聚酯短纤反倾销调查为例，美国官员在江南化纤现场核查时曾随机抽取五张对美销售的发票，要求当场提供整套从合同到最后收款总计19份相关资料。如果说企业平时没有建立起连贯的信息联系，很难快速满足核查官员的要求。
由于反倾销调查所需资料繁多，而且不同发起国的调查问卷不尽相同，企业再细化的会计核算也无法直接满足调查问卷的需要，因此“以不变应万变”才是企业应对反倾销的最佳策略。企业的许多资料可以通过辅助账或备查账簿进行登记和归集，出口企业的财务部门应通过制度的形式确定备查账簿的种类和设置规范，明确备查账簿登记的岗位职责及备查账簿的保管制度。
（三）对成本核算合理性的评测
在保证成本核算信息符合会计准则的基本要求的基础上，其相关数据的计算是否科学、合理，也是企业应诉取得调查方信任的重要支撑。
1. 成本分配方法合理性的评测。在提供产品生产流程图的基础上，成本的具体计算方法是关键。随着技术的发展，在大量的高新技术企业中，原料和人工等直接成本以外的间接成本占有越来越高的比重，传统成本分配方法由于无法提供准确的成本信息、不利于产品的准确定价等已经饱受诟病。因此，企业是否采用了更为科学合理的成本分配方法是评测的关键点之一。和传统的成本分配方法相比，作业成本法与反倾销对成本还原的要求更为匹配。企业在成本核算体系中是否应用了作业成本法或者在目前的管理体系中融入了作业成本法的理念，是评测成本核算合理性的标准之一。宝钢集团在其标准成本管理中加入了作业成本法的一些分摊理念，这些更为合理的分摊数据帮助其在2001年加拿大对华热轧薄板反倾销案中推翻了96%的初裁判定，而赢得了终裁为2.8%的最低倾销幅度判定。
2. 成本核算科目设计的合理性评测。应诉反倾销的数据具体而繁琐，因此，企业是否具有一个更为合理的成本费用核算体系也是评测点之一。这要求企业从会计科目编码、会计账簿体系和会计报表的生成源头开始，在设计与成本费用有关的账户时，为不同型号的出口产品配置明确的二级、三级明细科目，尤其是对出口价格低廉的易涉案产品，应按照出口国别、产品型号分别进行明细核算，从而在平时就为产品成本信息的分离做好准备。另外，相应的原始凭证如领料单、出库单、考勤表等是否设计得科学合理，在保证信息完整的同时，尽可能地加以优化简化，以节省记录时间、提高工作效率，也是评测的观察点之一。而为了实现这些，电子化、信息化和管理信息系统的运用将是必不可缺的。
3. 生产技术指标设计的合理性评测。企业常规的生产技术指标包括单位生产成本、原材料供应率、生产周期、机器利用率、生产效率等。在这些常规技术指标的基础上，为了应对反倾销调查，企业可以重点关注原材料利用率、劳动生产率、生产设备利用率等指标。因为较高的生产率、设备利用率等指标可以间接证明企业的单位产品实际耗用量较低、生产效能较高，从而为企业产品成本的合理性提供支持。
应对反倾销并不需要企业一定要完全遵循特定的一般公认会计准则或成本核算方法，但保证成本资料准确、完整、真实、可信以及建立一个稳定的、具有一贯性的成本核算体系却是必需的。为此，出口型企业应着力于建立具有反倾销导向的成本核算体系，并通过对现行成本核算体系的不断评测，发现其中存在的问题，在日常的成本核算工作中加强管理、完善内部控制，力争在不增加成本或者少量增加成本的基础上从容应对反倾销调查，满足反倾销应诉的举证需要。
主要参考文献
万欣钧.构建反倾销导向的出口产品成本核算系统［J］.财会月刊，2006（12）.
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李建辉.基于会计流程的企业应对反倾销的成本控制体系构建［J］.当代经济，2011（12）.
颜晓旭，刘秋平.应诉反倾销会计实务中的资料收集［J］.当代经济，2008（8）.
【基金项目】上海市教育委员会科研创新项目（项目编号：11YS283）
