【作　　者】
邓亦文（教授） 何小燕

【作者单位】
（湖南涉外经济学院商学院 长沙 410205 湖南生物机电职业技术学院 长沙 410127）

【摘　　要】

      【摘要】企业发生的外币业务不是一般业务，而是一种特殊业务，需要用特殊的会计处理方法来进行会计处理。本文诠释了一般企业外币交易会计处理的技巧和方法，并列举实例予以说明，旨在帮助广大财会人员打开思路。
【关键词】一般企业   外币交易   会计处理   诠释

目前，外币业务的范围已波及许多大中型企业，但外币业务会计处理的技巧和方法对于一些会计人员来说，尚未真正掌握。有的会计人员在进行外币交易的会计处理时，没有把外币业务作为企业的特殊业务来对待，仍然像处理企业的经常性（或一般）业务一样作出账务处理，结果导致企业账务系统混乱，给企业带来没必要的经济损失。为正本清源，帮助企业会计人员处理好外币业务这一类特殊业务，笔者拟在此陈述一孔之见。
一、会计人员要设置好外币账户，选择好折算汇率
当一般企业发生外币业务时，作为企业的会计人员应按会计核算的需要首先设置好外币账户。若开户银行允许本企业开立现汇账户，则应设置外币现金账户和外币银行存款账户，同时还应设置外币的债权账户（如外币应收账款、外币应收票据、外币预付账款账户）以及外币的债务账户（如外币应付账款、外币应付票据、外币短期借款、外币长期借款、外币预收账款等账户），用以核算企业发生的外币业务。
需特别注意的是，企业设置的外币账户应进行双重记录（或复币记账），即既要登记其外币金额，又要登记其记账本位币（人民币）的金额。其账簿的格式如下：

其次，企业应选择好外币折算的汇率。我们只能根据外币折算准则的规定选择好折算汇率，即：对于企业发生的外币交易，应当在初始确认时采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币，也可以按照系统合理的方法确定的与交易日即期汇率近似的汇率进行折算。
例1：某股份有限公司对外币业务采用发生日的即期汇率折算。2013年7月28日对外销售产品一批，售价款共计300 000美元，当日的即期汇率为：1美元=8.05元人民币，款项尚未收到，不考虑增值税等相关税费。则该公司在进行账务处理时，设置的外币账户及双重记录的表述为：
借：应收账款——美元户2 415 000（$300 000×8.05）
   贷：主营业务收入                         2 415 000
上面的“应收账款——美元户”属于外币债权账户。“$300 000”是应登记的外币金额，“8.05”是应登记的折合汇率，“2 415 000”是应登记的记账本位币（人民币）的金额。
二、对资产负债表日外币账户产生的汇兑损益进行会计处理
企业发生外币业务以后，对于外币账户，当汇率发生变动后会计人员不能坐视不管，应衡量它给企业是带来收益还是损失，这就需要我们在一段时期的期末计算外币账户产生的汇兑差额（汇总损益），即将各外币账户的期末余额和按期末即期汇率折算的记账本位币（人民币）的金额与期初、本期发生外币交易时外币账户选择的折算汇率折算的记账本位币（人民币）的金额进行比较，看其是产生汇兑收益还是汇兑损失，用公式表示如下：

在计算出企业各外币账户在期末产生的汇兑收益或损失后，我们再将其进行合计，得出整个企业的外币账户在本月或本季产生的汇兑损益，然后进行期末等值调整的账务处理。
要对外币账户产生的汇兑损益进行期末等值调整的账务处理，作为会计人员还必须掌握其账务处理的原则，现归纳如下：
（1）对于企业外币兑换过程中或在生产经营过程中发生的外币账户汇兑损益，应记入当期损益的“财务费用”账户，即汇兑损失借记“财务费用——汇兑损益”账户，汇兑收益贷记“财务费用——汇兑损益”账户。
（2）对于企业与购建固定资产直接相关的外币账户发生的汇兑损益，在固定资产达到预定可使用状态之前，应予以资本化，计入在建工程成本中，即汇兑损失借记“在建工程——××工程”账户，汇兑收益贷记“在建工程——××工程”账户；在固定资产达到预定可使用状态之后，则应予以费用化，记入当期损益的“财务费用”账户，可参见（1）。
（3）对于企业筹建期间有关外币账户发生的汇兑损益，应归集记入“长期待摊费用”账户，即汇兑损失借记“长期待摊费用——开办费”账户，汇兑收益贷记“长期待摊费用——开办费”账户。
（4）对于企业清算期间外币账户发生的汇兑损益，计入清算损益，即汇兑损失借记“清算损益”账户，汇兑收益贷记“清算损益”账户。
三、综合举例
例2：长兴股份有限公司按规定允许开立现汇账户，对本月发生的外币交易按发生当日的即期汇率折算为人民币，并按月计算汇兑损益。该公司2013年7月31日有关外币账户的余额如下：

长兴公司2013年8月份发生如下经济业务：
（1）12日，收回某客户前欠账款50 000美元存入银行，当日即期汇率为1∶7.0。
（2）18日，将20 000美元存款兑换为人民币存款，兑换当日汇率为：买价1∶7.2，卖价1∶7.4，当日即期汇率为1∶7.3。
（3）24日，用银行存款20 000美元偿还应付账款，当日即期汇率为1∶7.4。
（4）28日，用银行存款20 000美元归还长期借款，当日即期汇率为1∶7.4。
2013年8月31日国家公布的即期汇率为1∶7.5。
要求：
1. 针对上述经济业务，为长兴公司逐笔进行账务处理。
2. 对长兴公司8月末的汇兑损益进行等值调整账务处理。
3. 试计算长兴公司8月份的汇兑损益总额和计入8月份损益的汇兑损益。
解析：1. 逐笔业务的账务处理：
①借：银行存款——美元户 350 000（$50 000×7）     
       贷：应收账款——美元户  350 000（$50 000×7）  
②借：银行存款——人民币户                144 000     
       财务费用——汇兑损益                  2 000     
       贷：银行存款——美元户 146 000（$20 000×7.3）  
③借：应付账款——美元户  148 000（$20 000×7.4）     
       贷：银行存款——美元户 148 000（$20 000×7.4）  
④借：长期借款——美元户  148 000（$20 000×7.4）     
       贷：银行存款——美元户 148 000（$20 000×7.4）  
2. 先计算8月份外币账户产生的汇兑损益：
①外币银行存款账户的汇兑损益=（20 000+50 000-20 000-20 000-20 000）×7.5-（130 000+350 000-146 000-148 000-148 000）=37 000（元），即为汇兑收益。
②外币应收账款账户的汇兑损益=（60 000-50 000）×7.5-（390 000-350 000）=35 000（元），即为汇兑收益。
③外币应付账款账户的汇兑损益=（30 000-20 000）×7.5-（195 000-148 000）=28 000（元），即为汇兑损失。
④外币长期借款账户的汇兑损益=（20 000-20 000）×7.5-（130 000-148 000）=18 000（元），即为汇兑损失。
上述①、②、③项中外币账户产生的汇兑损益合计为：37 000（益）+35 000（益）-28 000（损）=44 000（元），即仍为汇兑收益。由题设条件可知，这三个外币账户产生的汇兑损益发生在企业的生产经营过程中。因此，应记入“财务费用”账户。
第④项中外币长期借款账户产生的汇兑损失，由题设条件可知，与企业购建固定资产直接相关，因此，应记入“在建工程”账户。
然后，对汇兑损益进行等值调整账务处理：
借：银行存款——美元户          37 000     
     应收账款——美元户          35 000     
     贷：应付账款——美元户          28 000  
         财务费用——汇兑损益        44 000  
同时，借：在建工程                  18 000     
            贷：长期借款——美元户          18 000  
3. ①长兴公司8月份的汇兑损益总额=37 000（益）+35 000（益）-28 000（损）-18 000（损）-2 000（兑换损失）=24 000（元），即总额仍为汇兑收益。
②长兴公司计入8月份损益（即计入财务费用）的汇兑损益=37 000（益）+35 000（益）-28 000（损）-2 000（兑换损失）=42 000（元），且为汇兑收益。
四、结束语
我们对企业发生的外币交易进行会计处理时，最主要的是要为企业设置好外币账户、选择好折算的汇率；最关键的是计算资产负债表日各外币账户产生的汇兑损益，并汇总得出整个企业外币账户在本期产生的汇兑损益；最重要的是要掌握好外币账户汇兑损益期末等值调整的账务处理原则。只有这样亦步亦趋，最后我们才能进行正确的账务处理。
主要参考文献
1. 刘永泽，傅荣.高级财务会计.大连：东北财经大学出版社，2012
2. 王秀萍等.高级财务会计导学.北京：中央广播电视大学出版社，2008