【作　　者】
王荣福 刘 雯

【作者单位】
中油吉林化建工程有限公司

【摘　　要】

不符合配比原则，会导致会计处理复杂化。
出现上述问题的原因就在于确定完工百分比时，“已完工作的测量”和“已经发生的成本占估计总成本的比例”同时出现且存在差异。在本例中已发生成本和将发生成本都是已知的或可确定的，但却采用“已完工作的测量”方法确定完工百分比。在这种情况下，如果再用完工百分比法去确认成本，自然就会出现上述矛盾。
从确定完工百分比的三种方法的客观性分析，只要企业的成本核算制度和预算管理制度健全，则“已经发生的成本占估计总成本的比例”不仅比“已完工作的测量”和“已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例”更具客观性，而且更能反映收入和费用的相关程度，更符合配比原则。为了解决这一问题，笔者建议，既要坚持确定完工百分比时采用方法的规范性，也要确定方法的顺序性。即在确定完工百分比时，应该首先选择“已发生成本占估计总成本的比例”方法，如果成本信息难以取得或者成本信息不客观，再选择“已完工作的测量”或“已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例”方法。○

      我国企业绝大多数使用人民币作为记账本位币，同时企业会计准则规定，有外币业务的企业可以使用外币进行会计核算。通常涉及外币业务核算的会计科目有“银行存款”、“应收账款”、“其他应收款”、“备用金”、“预付账款”、“预收账款”、“应付账款”、“应付职工薪酬”等。目前，国内的大型跨国公司，涉外业务较多，会计制度设置比较科学，会计管理处于国内领先水平，上述会计科目均可以进行外币核算。
      从会计法规、制度规定看，没有规定“坏账准备”科目可以设置外币明细科目。笔者认为这值得商榷，应该规定允许使用外币核算。理由有四：首先，通常在季度、半年报及年报时计提坏账准备，外币业务汇率调整时间按月进行，导致按某一时点记账本位币计提的坏账与公司会计制度中关于坏账准备金计提的规定政策相矛盾。其次，由于汇率变化，导致按照本位币计提坏账准备金额可能超过应收款项金额，使应收性质的账款变成预收性质。再次，按公司会计制度，对于外币应收账款计提的坏账准备需要逐月进行测试或调整，增加了会计人员工作难度。最后，增加了纳税调整事项。
现以某公司部分境外应收账款为例进行说明，相关数据详见下表（金额单位：元）：

为了便于理解，有必要针对以上两笔应收账款简要说明：第一笔应收韩国A工程公司工程款370 818.83美元，系韩国A工程公司总承包的利比亚塞利尔3?鄢250兆瓦气体透平项目，该公司是其分包商；由于利比亚发生内乱，出于安全考虑，公司撤出该工程，2012年公司采用个别认定法对该笔债权全额提取坏账。第二笔应收B有限责任公司工程款4 639 702.95美元，系承建阿尔及利亚阿德拉尔炼油厂形成，由于存在一些纠纷，出于稳健性原则考虑，公司按照个别认定法对该笔债权按照50%计提坏账准备。
从上表可以看出，2012年6月份针对韩国A工程公司按照当时汇率折算后的人民币2 344 687.46元全额计提的坏账准备，受外币汇率变化的影响，2012年10月份该笔应收账款变成2 337 901.48元，应收账款净额变成-6 785.98元，完全改变了会计上的资产与负债的关系，会计属性发生重大变化。同样，应收B有限责任公司按照50%计提的坏账准备，到2012年10月份坏账准备计提比例变成50.145%。出现这种情况，在10月份就需要对坏账准备进行调整。
实际上汇率每天都在发生变化，按照现行制度，会计上月末对外币进行调整的同时，都应该对计提的坏账准备进行测试、调整。这不仅增加了财务人员的工作难度，而且与公司报告期计提坏账准备的会计制度相矛盾。
如果根据外币计提坏账准备，则不会出现上述情况，发生的汇兑损益直接调整财务费用即可，具体见上表。
即使是报经主管税务机关批准，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5‰；实际计提的坏账准备也要进行纳税调整。若根据相关债权的记账本位币计提坏账准备，由于汇率变化的原因，报告期内需要数次调整坏账，所得税汇算清缴时需要充分考虑，避免因纳税调整不当带来的纳税风险。若用外币计提坏账准备，则只需要按报告期末汇率折算后的考虑即可，汇兑损益计入财务费用，在税前列支，无需进行纳税调整。
综上所述，“坏账准备”作为备抵科目，使用与之相对应债权的币种比单纯使用记账本位币更加科学、合理、简洁。○