【作　　者】
王 倩

【作者单位】
（中国矿业大学管理学院 江苏徐州 221008）

【摘　　要】
      一、融资租赁业“营改增”税收政策
我国现行营业税法中对融资租赁企业按差额的5%征收营业税，融资租赁应纳税额=（租赁收入-利息支出）×5％。财政部、国家税务总局发布的《关于上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税［2011］111号）规定，纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人价款后的余额为销售额，允许扣除价款的项目，应当符合国家有关营业税差额征税政策规定。即“营改增”后融资租赁行业仍旧延用之前差额征收营业税的方法，将租息收入扣除借款利息支出作为应纳税销售额，计算缴纳增值税。
二、“即征即退”计算的不同对出租人税负的影响
对增值税实际税负超过3%部分实行增值税“即征即退”政策，从表面上看似乎能将融资租赁企业出租人（指具有资质的一般纳税人，下同）的增值税税负降到3%左右，但试点中的许多出租人却反映税负增加了。这是什么原因呢？
首先，对“三税”实行“即征即退”办法的，除另有规定外，对随“三税”附征的城建税和教育费附加一律不予退还。城建税税率为7%，教育费附加为5%，按营业税征收的附加税率为0.6%［5%×（7%+5%）］，按增值税征收的附加税率为2.04%［17%×（7%+5%）］，附加税率提高了2.4倍。
其次，在计算增值税实际税负时，在分母的确定上，按照规定，该分母不仅包括租赁利息收入，还包括租赁本金。由于融资租赁企业设备的价值一般很高，增值税实际税负很难超过3%，除非利率水平或者获利水平非常高。然而在实际操作中，各试点地区对增值税实际税负计算中的分母的认定并不统一。
例：2013年3月，出租人甲按照承租人乙的要求购入一台设备，价款117万元（其中增值税17万元），出租人甲全部款项从银行借入，一年后还清，贷款利率为6%（假设能取得合法凭证）。合同约定租期为1年，假设承租人乙一年后需要向甲支付150万元，并假设扩围前后承租人支付的租金总额相等。
      下面计算比较“营改增”前后出租人的税负变化：
1. “营改增”前出租人甲流转环节应纳税费和税负。应纳营业税＝（150-117-117×6%）×5%＝1.299（万元），应纳城建税和教育费附加＝1.299×（7%+5%）＝0.156（万元），流转环节缴纳的税费共计＝1.299＋0.156＝1.455（万元），实际税负＝1.455/（150-117-117×6%）×100%＝5.6%。
2. “营改增”后按不同的即征即退算法的出租人甲流转环节应纳税费和税负。
（1）按息差计算分母。应纳增值税＝（150-117-117×6%）×17%＝4.417（万元），应纳城建税和教育费附加＝4.417×（7%+5%）＝0.53（万元），增值税实际税负＝4.417/（150-117-117×6%）×100%＝17%，即征即退的增值税＝4.417×（17%-3%）/17%＝3.638（万元），实际缴纳增值税＝4.417-3.638＝0.779（万元），流转环节缴纳的税费合计＝0.779＋0.53＝1.309（万元），实际税负＝1.309/（150-117-117×6%）×100%＝5.04%。
按息差计算分母时，出租人可以享受到“即征即退”政策，实际税负为5.04%，比征收营业税时的税负5.6%低。
（2）按租金收入计算分母。应纳增值税和附加税同（1）的计算。增值税实际税负＝4.417/（150-117）×100%＝13.38%，即征即退的增值税＝4.417×（13.38%-3%）/13.38%＝3.427（万元），实际缴纳增值税＝4.417-3.427＝0.99（万元），流转环节缴纳的税费合计＝0.99＋0.53＝1.52（万元），实际税负＝1.52/（150-117-117×6%）×100%＝5.85% 。
按租金收入计算分母时，出租人也可以享受到“即征即退”政策，实际税负为5.85%，稍高于征收营业税时的税负5.6%。
（3）按租赁本金加上利息收入计算分母。应纳增值税和附加税同（1）的计算。增值税实际税负＝4.417/（117＋150-117）×100%＝2.94%，增值税实际税负小于3%，不享受即征即退的政策。流转环节缴纳的税费合计＝4.417＋0.53＝4.947（万元），实际税负＝4.947/（150-117-117×6%）×100%＝19.04%。
按租赁本金加上利息收入计算分母时，出租人未享受“即征即退”政策，实际税负19.04%远高于征收营业税时的税负5.6%。
三、结论及建议
“即征即退”计算中分母的确定对出租人税负的影响很大。当企业能享受到退税政策时，出租人的税负会降低或小幅增高；但出租人享受不到退税政策时，由于征收的税率由5%变为17%，出租人的税负一定会比征收营业税时高。从降低企业税负角度考虑，在“即征即退”的分母确定时，应考虑税负的变化，建议以息差作为分母。○