【作 者】
朱智鸿1，赵明华2，陈文红2
【作者单位】
1.陕西理工大学，陕西汉中723001；2.陕西汉中市审计局，陕西汉中723001
【摘 要】
【摘要】本文对政策跟踪审计概念职能及其同其他审计业务类型、同其他监督形式的区别进行辨析，探讨了跟踪审计出现的新问题。基于此，提出了政策跟踪审计要瞄准审计需求实施精准审计供给、尽快实现职责法定化、加强与常规审计项目的专业深度融合、规范审计流程、完善相关执业规范体系和考核评价体系、建立审计成果协同共享机制等措施，以期为政府决策提供专业的审计智力支持。
【关键词】政策跟踪审计；概念职能；业务类型；监督形式
【中图分类号】F239 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994（2017）12-0091-6策措施，政策跟踪审计在促进政策措施及时有效落地生根方面，较好地发挥了政策落实的“督查员”、经济运行的“安全员”和深化改革的“催化剂”等作用。但不可否认的是，由于政策跟踪审计尚属新兴审计业务类型，在审计实践中还存在着认识上的误区和操作上的困惑。笔者试图结合上述问题，有针对性地提出一些对策建议，以期对实践有所裨益。
一、政策跟踪审计相关问题辨析
（一）概念职能的辨析
众所周知，公共受托责任产生于民主政治中的委托代理关系。所谓政策跟踪审计，就是为了解决多重委托代理关系中存在的信息不对称问题，审计作为独立的第三方，受立法机构、行政长官委托，监督评价行政部门及公务员尽职履责的客观状态。为此，将政策跟踪审计作为国家治理能力建设的有力抓手，使其内嵌于国家治理各子系统实现良治，充分发挥其不可替代的独立性、全面性和专业性等优势，既是政府权力制衡机制的内在逻辑要求，也是实现审计“系统修复”新职能的内涵拓展。政策跟踪审计通过独立第三方的角色对各类政策贯彻部署、执行落实以及目标绩效情况进行监督、评价，其作用体现在以问题为导向的问责和建议咨询两方面。可见，政策跟踪审计监督评价的是政策层面整个流程的经济社会活动，受托责任的使命感更强，审计监督的影响力更大，在促进政策落实、营造良好政商环境等方面的隐性效应更深远。
（二）同其他审计业务类型的辨析
审计工作开展多年来，逐步形成了“以财务审计为基础，固定资产投资审计和经济责任审计并重”的审计工作格局。随着政策跟踪审计的开展，其与常规审计业务类型的差异逐步显现。
1. 审计目标定位不同。常规审计以事后监督、查错纠弊找问题为主，用现有规章制度来评价已经发生的经济活动的真实合规性，着眼于从财务角度事后发现问题。政策跟踪审计，旨在全程或适时介入政策执行的某个环节，以政策制定的初衷、操作流程、预期达到的效果来判别落实情况，以工作开展的进度、效果、效益以及促进管理等为目的，服务国家治理。
2. 审计方法手段不同。常规审计大多是对经济活动发生后形成的账册、凭证、据单等财务数据进行分析、复核、比对、查证，即主要依托物质要素静态地开展计算审核，借此形成结论报告。政策跟踪审计则围绕政策执行过程中的各个相关要素，除了常规审计方法，还通过调查、走访、座谈、问询等核查手段，客观真实地揭示政策落实的本真状态和效果。
3. 审计成果形式不同。常规审计基于审计工作实，形成格式统一、定性规范、用词谨慎、整齐划一的审计报告或审计决定。由于政策跟踪审计的审计对象不再拘泥于财务账表等事后信息，审计文书的形式可以是文件、情况通报、专业服务咨询报告、问询笔录、拍摄的影像视频、领导批示等等，各种文书旨在佐证政策落实的真实状态。审计报告也不只是标准的几段论，可以是情况反映、督办书、整改通知、审计要情或信息通报等多种形式。
（三）同其他监督形式的辨析
目前督促政策措施落实的方式主要有审计、督查、行政监察和自查等几种，它们在诸多方面存在区别，具体表现在以下几方面：
1. 实施主体不同。政策跟踪审计的实施主体是各级政府审计机关。督查的实施主体是各级党委、行政或其他联合组织。行政监察的实施主体是各级行政监察机关及授权的组织。自查的实施主体是各责任主体本身。显然，审计、督查、行政监察实施主体是来自于政策落实责任主体以外的力量，监督地位相对独立；自查是自己督促自身，属自检范畴。
2. 客体内容不同。政策跟踪审计监督的内容主要是各类重大政策的执行落实情况以及绩效情况。行政监察，其主要内容是监督检查监察对象是否正确履行职责，充分发挥效能，重点是对行政决策、行政效率、行政结果的监督监察。督查，其主要内容是按照预期安排检查督办各类工作的落实情况。自查，主要是对自身负有执行责任的内部管理的各个环节进行梳理等。
3. 职能定位不同。职能是指人、事物、机构应有的作用或功能。政策跟踪审计的职能是揭示政策执行过程中落实的状态、原因以及效果，将管理信息客观、公正、全面地向主管上级汇报，但并不具有督办的权限，侧重于业务监督。行政监察主要是针对各职能部门能否认真履行本职工作来开展监察，侧重于行政监督。督查主要是督促检查各项工作的进展并加以督办落实，侧重于工作监督。自查，着重于从管理角度对工作落实情况进行内在检查、验收和自我评价，侧重于管理监督。
4. 程序方式不同。政策跟踪审计依托先期制定的审计方案，运用汇报、谈话、来信、来电、来访、问卷调查、测评等方式，获得审计证据，借此对政策落实各个环节进行综合的监督、披露。行政监察，是有计划、有目的地针对行政机关及其授权组织的行政行为所产生的效率、效能开展监督检查。督查，可以通过实地查看、翻阅资料、询问答复等各种方式推动某项工作或任务的完成，对拟督查的事项进行质询、督办、问责等。自查，可运用多种方式灵活地对工作的开展情况进行总结回顾。
二、政策跟踪审计实践中出现的新问题
近两年通过对重要政策措施、重点任务、重点资金、重大项目以及推进简政放权等政策落实情况的跟踪审计，经过调研梳理，笔者发现在审计主体、审计客体、审计依据和审计成果运用等方面出现了一些新问题，具体如下：
1. 审计主体同政策属性特点不够匹配。目前推出的稳增长等政策，有中央层面、部委层面和地方层面的，有行业性政策、区域性政策，有综合性政策、单项政策。作为审计主体的政府审计机关，按照行政级别有审计署、特派办、省厅级、地市级和县级之分。然而在政策审计项目的安排上，很少考虑政策本身的区域性、行业性和综合性等属性特点，经常会出现行政级别上的下审上、跨区域跨行业的条块交叉审计的乱象，这样不仅影响了审计效率，而且使审计质量大打折扣。
2. 审计客体范围含糊不清。虽然在宏观上审计机关都清楚政策跟踪审计的重点是稳增长、促改革、调结构、惠民生、防风险等政策措施，以及近年来“三去一降一补”政策，但具体到微观审计项目上，审计客体范围表现得含糊不清。从政策落实的状态形式来看，有财务信息、非财务信息、制度和行为等四个方面：对财务信息的审计通常是轻车熟路、无可厚非；对内部控制制度、管理模式、成果状态、社会影响等非财务信息，就显得思路不清、分工不明、效果不佳，无从下手。
3. 审计依据不足。由于政策跟踪审计是国务院赋予审计机关的新职责，目前的《审计法》尚未及时修订将其法定化，因此在审计实践中，只能依靠行政权力专门授权安排部署工作，使得公众对政策跟踪审计的合法性和权威性产生了质疑。同样，在业务层面也缺少政策跟踪审计需要的相关准则、实务指南，从而影响了审计执业的规范化。另外，还存在着审计急需的政策依据传递与审计任务下达不同步等问题，直接造成当次审计无据可依的尴尬境地。
4. 审计成果反馈运用情况不佳。政策跟踪审计发现的问题，有的是资金违纪问题，有的是进度缓慢问题，有的是怠政惰政问题，还有的是落实不力问题。这些问题可能涉及若干个层级部门或责任人，还伴有纷繁复杂的主客观原因及背景。在整改中针对业务层面的财经问题，审计督促尚可奏效。然而面对宏观政策落实层面的问题，以及个人主观工作状态不佳等问题，由于审计机关政治地位和职责权限所限，若对其进行政治问责、舆论问责甚至法律问责，就显得力不从心。
三、做好政策跟踪审计的对策建议
（一）加强政策研判，结合审计需求来安排审计供给
1. 认真梳理政策，分门别类地建立政策信息库。审计人员要深化对政策类型、功能和政策间关联性、耦合性的认识，加强与政策制定者、落实者、受益者以及研究者等多方的沟通与协调，准确把握政策背景、目标、内容、效果。通过研判，不断深化对政策运行规律等方面的基础性研究，从政策的选择、运行、变迁等实际特征出发，为实践环节奠定政策理论基础。同时，要在深入研读政策意图的基础上，系统梳理并分门别类地建立不同类型、不同功能、不同层级的政策措施信息库。可以由各级审计机关法规处室牵头，结合当地区域环境特点以及经济社会发展实际，研究本地的政策重点和配套政策，整合建立上下级对接、行业对接的政策文件库；借助审计管理系统（OA）这一信息化平台，实现各类政策措施的快捷共享；打通政策信息传递渠道，为基层审计机关提供高效的供给服务。具体如图1所示。
2. 结合审计需求统筹安排审计项目。开展政策跟踪审计是一项系统工程，做好这项工作既要有顶层设计，又要注重具体安排。各级审计机关应该在结合上级工作部署、听取本级政府意见的基础上，向社会及利益相关者广泛征求建议，并由此形成本级审计机关的年度工作计划。同时可以建立政策措施落实情况信息库，储备一批审计项目，根据形势发展适时调整审计计划。可真正安排一批政府关心、社会关注、群众关切的审计项目，结合审计需求来安排审计供给，不断提升审计工作的针对性和时效性。
在具体审计项目的安排上，要将政策跟踪审计项目与行业项目、常规项目以及委托项目相结合，将政策落实相关职能部门和各级政府都纳入同一个审计项目的审计范围，绑定“条块”管理的连带责任，尝试大项目审计。通过政策跟踪审计遴选能够明显提高经济活动效率、效果和效益的政策项目，以及在现有审计资源、审计环境、审计覆盖面允许的情况下切实可行的政策项目。
（二）建立健全相关政策跟踪审计法规制度体系
1. 修订《审计法》以明确政策跟踪审计职责的法定性。从法理上讲，当下开展的政策跟踪审计业务，尚无法定授权，仅仅是以行政和部门规章的名义安排工作任务，无论是审计职责的法定性和审计效力的权威性，还是制度安排的稳定性和工作任务的持久性，都存在无法可依的法理风险。因此，应尽快修订《审计法》，以明确政策审计的法定职责，明确政策跟踪审计的主体、客体、内容、方式、程序以及审计成果运用等基本问题。这样才能做到审理有据、问责有度，长远来看更能为政府审计职能的整体转型奠定法律制度基础。
2. 完善政策跟踪审计专业规范体系。政策跟踪审计业务类型出现后，由于政策本身的宽泛性以及审计特点不同于常规审计业务，导致在开展跟踪审计业务时常常感到针对性和适用性不够匹配，甚至无据可依。因此，可以在原有国家审计准则的基础上进行扩容完善，制定政策措施落实情况审计的操作指南，对政策跟踪审计项目立项、方案编制、通知书发送、证据获取、记录底稿撰写、报告成果形式以及档案归整等方面进行全面细化规范。特别是在审计证据获取环节，要对证据形式、获取渠道、审计抽样以及相关性和适当性等问题加以规范，对整个审计流程还要严格遵循审核、审理程序等。
（三）创新政策跟踪审计体制、机制，实现专业和人力资源的深度融合
1. 调整政策跟踪审计管理体制，提升审计监督效能。结合十八届四中全会提出的探索省以下地方审计机关人、财、物统一管理的精神，在政策跟踪审计计划、组织实施、结果报告、队伍建设、经费保障等方面实行统筹管理，改进政策跟踪审计的组织架构，切实整合政策跟踪审计监督资源，更好地实现审计监督全覆盖。针对不同层级不同职能的政策措施，着眼全局统筹协调，优化审计资源配置，使各级审计机关做到内容上相互呼应、时间上前后衔接、信息上快捷共享，切实打通体制壁垒、提升监督效能。同时要在保证独立性的基础上，加强与立法机关、行政机关、社会组织等外部利益相关者的信息共享和协同配合。
2. 创新“政策跟踪审计+”工作机制，实现专业底稿、审计取证单、财务账表等来认定基本的审计事实，形成格式统一、定性规范、用词谨慎、整齐划一的审计报告或审计决定。由于政策跟踪审计的审计对象不再拘泥于财务账表等事后信息，审计文书的形式可以是文件、情况通报、专业服务咨询报告、问询笔录、拍摄的影像视频、领导批示等等，各种文书旨在佐证政策落实的真实状态。审计报告也不只是标准的几段论，可以是情况反映、督办书、整改通知、审计要情或信息通报等多种形式。
（三）同其他监督形式的辨析
目前督促政策措施落实的方式主要有审计、督查、行政监察和自查等几种，它们在诸多方面存在区别，具体表现在以下几方面：
1. 实施主体不同。政策跟踪审计的实施主体是各级政府审计机关。督查的实施主体是各级党委、行政或其他联合组织。行政监察的实施主体是各级行政监察机关及授权的组织。自查的实施主体是各责任主体本身。显然，审计、督查、行政监察实施主体是来自于政策落实责任主体以外的力量，监督地位相对独立；自查是自己督促自身，属自检范畴。
2. 客体内容不同。政策跟踪审计监督的内容主要是各类重大政策的执行落实情况以及绩效情况。行政监察，其主要内容是监督检查监察对象是否正确履行职责，充分发挥效能，重点是对行政决策、行政效率、行政结果的监督监察。督查，其主要内容是按照预期安排检查督办各类工作的落实情况。自查，主要是对自身负有执行责任的内部管理的各个环节进行梳理等。
3. 职能定位不同。职能是指人、事物、机构应有的作用或功能。政策跟踪审计的职能是揭示政策执行过程中落实的状态、原因以及效果，将管理信息客观、公正、全面地向主管上级汇报，但并不具有督办的权限，侧重于业务监督。行政监察主要是针对各职能部门能否认真履行本职工作来开展监察，侧重于行政监督。督查主要是督促检查各项工作的进展并加以督办落实，侧重于工作监督。自查，着重于从管理角度对工作落实情况进行内在检查、验收和自我评价，侧重于管理监督。
4. 程序方式不同。政策跟踪审计依托先期制定的审计方案，运用汇报、谈话、来信、来电、来访、问卷调查、测评等方式，获得审计证据，借此对政策落实各个环节进行综合的监督、披露。行政监察，是有计划、有目的地针对行政机关及其授权组织的行政行为所产生的效率、效能开展监督检查。督查，可以通过实地查看、翻阅资料、询问答复等各种方式推动某项工作或任务的完成，对拟督查的事项进行质询、督办、问责等。自查，可运用多种方式灵活地对工作的开展情况进行总结回顾。
二、政策跟踪审计实践中出现的新问题
近两年通过对重要政策措施、重点任务、重点资金、重大项目以及推进简政放权等政策落实情况的跟踪审计，经过调研梳理，笔者发现在审计主体、审计客体、审计依据和审计成果运用等方面出现了一些新问题，具体如下：
1. 审计主体同政策属性特点不够匹配。目前推出的稳增长等政策，有中央层面、部委层面和地方层面的，有行业性政策、区域性政策，有综合性政策、单项政策。作为审计主体的政府审计机关，按照行政级别有审计署、特派办、省厅级、地市级和县级之分。然而在政策审计项目的安排上，很少考虑政策本身的区域性、行业性和综合性等属性特点，经常会出现行政级别上的下审上、跨区域跨行业的条块交叉审计的乱象，这样不仅影响了审计效率，而且使审计质量大打折扣。
2. 审计客体范围含糊不清。虽然在宏观上审计机关都清楚政策跟踪审计的重点是稳增长、促改革、调结构、惠民生、防风险等政策措施，以及近年来“三去一降一补”政策，但具体到微观审计项目上，审计客体范围表现得含糊不清。从政策落实的状态形式来看，有财务信息、非财务信息、制度和行为等四个方面：对财务信息的审计通常是轻车熟路、无可厚非；对内部控制制度、管理模式、成果状态、社会影响等非财务信息，就显得思路不清、分工不明、效果不佳，无从下手。
3. 审计依据不足。由于政策跟踪审计是国务院赋予审计机关的新职责，目前的《审计法》尚未及时修订将其法定化，因此在审计实践中，只能依靠行政权力专门授权安排部署工作，使得公众对政策跟踪审计的合法性和权威性产生了质疑。同样，在业务层面也缺少政策跟踪审计需要的相关准则、实务指南，从而影响了审计执业的规范化。另外，还存在着审计急需的政策依据传递与审计任务下达不同步等问题，直接造成当次审计无据可依的尴尬境地。
4. 审计成果反馈运用情况不佳。政策跟踪审计发现的问题，有的是资金违纪问题，有的是进度缓慢问题，有的是怠政惰政问题，还有的是落实不力问题。这些问题可能涉及若干个层级部门或责任人，还伴有纷繁复杂的主客观原因及背景。在整改中针对业务层面的财经问题，审计督促尚可奏效。然而面对宏观政策落实层面的问题，以及个人主观工作状态不佳等问题，由于审计机关政治地位和职责权限所限，若对其进行政治问责、舆论问责甚至法律问责，就显得力不从心。
三、做好政策跟踪审计的对策建议
（一）加强政策研判，结合审计需求来安排审计供给
1. 认真梳理政策，分门别类地建立政策信息库。审计人员要深化对政策类型、功能和政策间关联性、耦合性的认识，加强与政策制定者、落实者、受益者以及研究者等多方的沟通与协调，准确把握政策背景、目标、内容、效果。通过研判，不断深化对政策运行规律等方面的基础性研究，从政策的选择、运行、变迁等实际特征出发，为实践环节奠定政策理论基础。同时，要在深入研读政策意图的基础上，系统梳理并分门别类地建立不同类型、不同功能、不同层级的政策措施信息库。可以由各级审计机关法规处室牵头，结合当地区域环境特点以及经济社会发展实际，研究本地的政策重点和配套政策，整合建立上下级对接、行业对接的政策文件库；借助审计管理系统（OA）这一信息化平台，实现各类政策措施的快捷共享；打通政策信息传递渠道，为基层审计机关提供高效的供给服务。具体如图1所示。
2. 结合审计需求统筹安排审计项目。开展政策跟踪审计是一项系统工程，做好这项工作既要有顶层设计，又要注重具体安排。各级审计机关应该在结合上级工作部署、听取本级政府意见的基础上，向社会及利益相关者广泛征求建议，并由此形成本级审计机关的年度工作计划。同时可以建立政策措施落实情况信息库，储备一批审计项目，根据形势发展适时调整审计计划。可真正安排一批政府关心、社会关注、群众关切的审计项目，结合审计需求来安排审计供给，不断提升审计工作的针对性和时效性。
在具体审计项目的安排上，要将政策跟踪审计项目与行业项目、常规项目以及委托项目相结合，将政策落实相关职能部门和各级政府都纳入同一个审计项目的审计范围，绑定“条块”管理的连带责任，尝试大项目审计。通过政策跟踪审计遴选能够明显提高经济活动效率、效果和效益的政策项目，以及在现有审计资源、审计环境、审计覆盖面允许的情况下切实可行的政策项目。
（二）建立健全相关政策跟踪审计法规制度体系
1. 修订《审计法》以明确政策跟踪审计职责的法定性。从法理上讲，当下开展的政策跟踪审计业务，尚无法定授权，仅仅是以行政和部门规章的名义安排工作任务，无论是审计职责的法定性和审计效力的权威性，还是制度安排的稳定性和工作任务的持久性，都存在无法可依的法理风险。因此，应尽快修订《审计法》，以明确政策审计的法定职责，明确政策跟踪审计的主体、客体、内容、方式、程序以及审计成果运用等基本问题。这样才能做到审理有据、问责有度，长远来看更能为政府审计职能的整体转型奠定法律制度基础。
2. 完善政策跟踪审计专业规范体系。政策跟踪审计业务类型出现后，由于政策本身的宽泛性以及审计特点不同于常规审计业务，导致在开展跟踪审计业务时常常感到针对性和适用性不够匹配，甚至无据可依。因此，可以在原有国家审计准则的基础上进行扩容完善，制定政策措施落实情况审计的操作指南，对政策跟踪审计项目立项、方案编制、通知书发送、证据获取、记录底稿撰写、报告成果形式以及档案归整等方面进行全面细化规范。特别是在审计证据获取环节，要对证据形式、获取渠道、审计抽样以及相关性和适当性等问题加以规范，对整个审计流程还要严格遵循审核、审理程序等。
（三）创新政策跟踪审计体制、机制，实现专业和人力资源的深度融合
1. 调整政策跟踪审计管理体制，提升审计监督效能。结合十八届四中全会提出的探索省以下地方审计机关人、财、物统一管理的精神，在政策跟踪审计计划、组织实施、结果报告、队伍建设、经费保障等方面实行统筹管理，改进政策跟踪审计的组织架构，切实整合政策跟踪审计监督资源，更好地实现审计监督全覆盖。针对不同层级不同职能的政策措施，着眼全局统筹协调，优化审计资源配置，使各级审计机关做到内容上相互呼应、时间上前后衔接、信息上快捷共享，切实打通体制壁垒、提升监督效能。同时要在保证独立性的基础上，加强与立法机关、行政机关、社会组织等外部利益相关者的信息共享和协同配合。
2. 创新“政策跟踪审计+”工作机制，实现专业底稿、审计取证单、财务账表等来认定基本的审计事实，形成格式统一、定性规范、用词谨慎、整齐划一的审计报告或审计决定。由于政策跟踪审计的审计对象不再拘泥于财务账表等事后信息，审计文书的形式可以是文件、情况通报、专业服务咨询报告、问询笔录、拍摄的影像视频、领导批示等等，各种文书旨在佐证政策落实的真实状态。审计报告也不只是标准的几段论，可以是情况反映、督办书、整改通知、审计要情或信息通报等多种形式。
（三）同其他监督形式的辨析
目前督促政策措施落实的方式主要有审计、督查、行政监察和自查等几种，它们在诸多方面存在区别，具体表现在以下几方面：
1. 实施主体不同。政策跟踪审计的实施主体是各级政府审计机关。督查的实施主体是各级党委、行政或其他联合组织。行政监察的实施主体是各级行政监察机关及授权的组织。自查的实施主体是各责任主体本身。显然，审计、督查、行政监察实施主体是来自于政策落实责任主体以外的力量，监督地位相对独立；自查是自己督促自身，属自检范畴。
2. 客体内容不同。政策跟踪审计监督的内容主要是各类重大政策的执行落实情况以及绩效情况。行政监察，其主要内容是监督检查监察对象是否正确履行职责，充分发挥效能，重点是对行政决策、行政效率、行政结果的监督监察。督查，其主要内容是按照预期安排检查督办各类工作的落实情况。自查，主要是对自身负有执行责任的内部管理的各个环节进行梳理等。
3. 职能定位不同。职能是指人、事物、机构应有的作用或功能。政策跟踪审计的职能是揭示政策执行过程中落实的状态、原因以及效果，将管理信息客观、公正、全面地向主管上级汇报，但并不具有督办的权限，侧重于业务监督。行政监察主要是针对各职能部门能否认真履行本职工作来开展监察，侧重于行政监督。督查主要是督促检查各项工作的进展并加以督办落实，侧重于工作监督。自查，着重于从管理角度对工作落实情况进行内在检查、验收和自我评价，侧重于管理监督。
4. 程序方式不同。政策跟踪审计依托先期制定的审计方案，运用汇报、谈话、来信、来电、来访、问卷调查、测评等方式，获得审计证据，借此对政策落实各个环节进行综合的监督、披露。行政监察，是有计划、有目的地针对行政机关及其授权组织的行政行为所产生的效率、效能开展监督检查。督查，可以通过实地查看、翻阅资料、询问答复等各种方式推动某项工作或任务的完成，对拟督查的事项进行质询、督办、问责等。自查，可运用多种方式灵活地对工作的开展情况进行总结回顾。
二、政策跟踪审计实践中出现的新问题
近两年通过对重要政策措施、重点任务、重点资金、重大项目以及推进简政放权等政策落实情况的跟踪审计，经过调研梳理，笔者发现在审计主体、审计客体、审计依据和审计成果运用等方面出现了一些新问题，具体如下：
1. 审计主体同政策属性特点不够匹配。目前推出的稳增长等政策，有中央层面、部委层面和地方层面的，有行业性政策、区域性政策，有综合性政策、单项政策。作为审计主体的政府审计机关，按照行政级别有审计署、特派办、省厅级、地市级和县级之分。然而在政策审计项目的安排上，很少考虑政策本身的区域性、行业性和综合性等属性特点，经常会出现行政级别上的下审上、跨区域跨行业的条块交叉审计的乱象，这样不仅影响了审计效率，而且使审计质量大打折扣。
2. 审计客体范围含糊不清。虽然在宏观上审计机关都清楚政策跟踪审计的重点是稳增长、促改革、调结构、惠民生、防风险等政策措施，以及近年来“三去一降一补”政策，但具体到微观审计项目上，审计客体范围表现得含糊不清。从政策落实的状态形式来看，有财务信息、非财务信息、制度和行为等四个方面：对财务信息的审计通常是轻车熟路、无可厚非；对内部控制制度、管理模式、成果状态、社会影响等非财务信息，就显得思路不清、分工不明、效果不佳，无从下手。
3. 审计依据不足。由于政策跟踪审计是国务院赋予审计机关的新职责，目前的《审计法》尚未及时修订将其法定化，因此在审计实践中，只能依靠行政权力专门授权安排部署工作，使得公众对政策跟踪审计的合法性和权威性产生了质疑。同样，在业务层面也缺少政策跟踪审计需要的相关准则、实务指南，从而影响了审计执业的规范化。另外，还存在着审计急需的政策依据传递与审计任务下达不同步等问题，直接造成当次审计无据可依的尴尬境地。
4. 审计成果反馈运用情况不佳。政策跟踪审计发现的问题，有的是资金违纪问题，有的是进度缓慢问题，有的是怠政惰政问题，还有的是落实不力问题。这些问题可能涉及若干个层级部门或责任人，还伴有纷繁复杂的主客观原因及背景。在整改中针对业务层面的财经问题，审计督促尚可奏效。然而面对宏观政策落实层面的问题，以及个人主观工作状态不佳等问题，由于审计机关政治地位和职责权限所限，若对其进行政治问责、舆论问责甚至法律问责，就显得力不从心。
三、做好政策跟踪审计的对策建议
（一）加强政策研判，结合审计需求来安排审计供给
1. 认真梳理政策，分门别类地建立政策信息库。审计人员要深化对政策类型、功能和政策间关联性、耦合性的认识，加强与政策制定者、落实者、受益者以及研究者等多方的沟通与协调，准确把握政策背景、目标、内容、效果。通过研判，不断深化对政策运行规律等方面的基础性研究，从政策的选择、运行、变迁等实际特征出发，为实践环节奠定政策理论基础。同时，要在深入研读政策意图的基础上，系统梳理并分门别类地建立不同类型、不同功能、不同层级的政策措施信息库。可以由各级审计机关法规处室牵头，结合当地区域环境特点以及经济社会发展实际，研究本地的政策重点和配套政策，整合建立上下级对接、行业对接的政策文件库；借助审计管理系统（OA）这一信息化平台，实现各类政策措施的快捷共享；打通政策信息传递渠道，为基层审计机关提供高效的供给服务。具体如图1所示。
2. 结合审计需求统筹安排审计项目。开展政策跟踪审计是一项系统工程，做好这项工作既要有顶层设计，又要注重具体安排。各级审计机关应该在结合上级工作部署、听取本级政府意见的基础上，向社会及利益相关者广泛征求建议，并由此形成本级审计机关的年度工作计划。同时可以建立政策措施落实情况信息库，储备一批审计项目，根据形势发展适时调整审计计划。可真正安排一批政府关心、社会关注、群众关切的审计项目，结合审计需求来安排审计供给，不断提升审计工作的针对性和时效性。
在具体审计项目的安排上，要将政策跟踪审计项目与行业项目、常规项目以及委托项目相结合，将政策落实相关职能部门和各级政府都纳入同一个审计项目的审计范围，绑定“条块”管理的连带责任，尝试大项目审计。通过政策跟踪审计遴选能够明显提高经济活动效率、效果和效益的政策项目，以及在现有审计资源、审计环境、审计覆盖面允许的情况下切实可行的政策项目。
（二）建立健全相关政策跟踪审计法规制度体系
1. 修订《审计法》以明确政策跟踪审计职责的法定性。从法理上讲，当下开展的政策跟踪审计业务，尚无法定授权，仅仅是以行政和部门规章的名义安排工作任务，无论是审计职责的法定性和审计效力的权威性，还是制度安排的稳定性和工作任务的持久性，都存在无法可依的法理风险。因此，应尽快修订《审计法》，以明确政策审计的法定职责，明确政策跟踪审计的主体、客体、内容、方式、程序以及审计成果运用等基本问题。这样才能做到审理有据、问责有度，长远来看更能为政府审计职能的整体转型奠定法律制度基础。
2. 完善政策跟踪审计专业规范体系。政策跟踪审计业务类型出现后，由于政策本身的宽泛性以及审计特点不同于常规审计业务，导致在开展跟踪审计业务时常常感到针对性和适用性不够匹配，甚至无据可依。因此，可以在原有国家审计准则的基础上进行扩容完善，制定政策措施落实情况审计的操作指南，对政策跟踪审计项目立项、方案编制、通知书发送、证据获取、记录底稿撰写、报告成果形式以及档案归整等方面进行全面细化规范。特别是在审计证据获取环节，要对证据形式、获取渠道、审计抽样以及相关性和适当性等问题加以规范，对整个审计流程还要严格遵循审核、审理程序等。
（三）创新政策跟踪审计体制、机制，实现专业和人力资源的深度融合
1. 调整政策跟踪审计管理体制，提升审计监督效能。结合十八届四中全会提出的探索省以下地方审计机关人、财、物统一管理的精神，在政策跟踪审计计划、组织实施、结果报告、队伍建设、经费保障等方面实行统筹管理，改进政策跟踪审计的组织架构，切实整合政策跟踪审计监督资源，更好地实现审计监督全覆盖。针对不同层级不同职能的政策措施，着眼全局统筹协调，优化审计资源配置，使各级审计机关做到内容上相互呼应、时间上前后衔接、信息上快捷共享，切实打通体制壁垒、提升监督效能。同时要在保证独立性的基础上，加强与立法机关、行政机关、社会组织等外部利益相关者的信息共享和协同配合。
2. 创新“政策跟踪审计+”工作机制，实现专业环境复杂化的趋势，发展和完善多专业融合、多形式结合的具有政策跟踪审计特色的综合审计模式，以资金、项目、政策为抓手，以履职行为和责任绩效为重点，推行“政策跟踪审计+”项目组织模式，实现各专业审计类型的深度融合。与投资审计相结合，在检查重大项目立项、工程进度、资金拨付和使用效益过程中，为稳增长等政策跟踪审计提供精准审计信息。与财政财务收支审计相结合，可以检查资金的使用效果，确保简政放权等促改革和惠民生的政策措施落到实处。与预算执行审计相结合，可以检查财政资金的统筹使用情况，督促涉及调结构的预算安排的有效执行。与经济责任审计相结合，可以检查领导落实重大政策履职尽责的情况，纠偏工作失误。与绩效审计相结合，可以揭示经济运行中存在的风险隐患和经济安全问题。
要打破传统的审计组“单打独斗”、“各自为战”的局面，重新整合审计人力资源和行业审计渠道。要使政策跟踪审计人员同其他审计项目组和被审单位人员共同合作，打通科室、部门和单位的机构壁垒，形式上组成弹性的审计组，交叉审、参与审、不同层级对调审，有分有合、相互补充。要适时将实体审计形态有机地接入互联网形态，即审计管理系统（OA系统）和现场审计实施系统（AO系统）相互结合，实现时间维度和空间维度的无缝衔接，以达到信息融通、进度衔接和成果共享，不断从项目组织模式的改革中释放政策跟踪审计的红利，如图2所示。
3. 加强审计人力资源建设。要结合行业特点、专业背景和相关政策类型，有针对性地挑选素质高、业务精的人员组建高效、专业的审计团队。在更新审计理念方面，可以运用案例教学、业务探讨、头脑风暴、工作沙龙等形式，让审计人员去体会、揣摩、领悟政策跟踪审计的路径、方法、目标，切身感受与常规财务审计的异同，更新思路与理念。
在提高政策理论水平方面，可以选送业务骨干到高校，零距离聆听国内一线老师或者国外专家的理论宣讲，以拓展宏观视野和理论思维；可以邀请政策制定者、理论研究者和实务经验丰富者到基层审计机关定期开展政策跟踪审计宣讲活动，有针对性地传、帮、带，提升政策水平；可以引进“外脑”与高校、审计科研人员搭建合作平台，建立政策跟踪审计专家智库，储备中介审计、内部审计的优秀审计人才，充当智囊顾问和业务后备队伍。
在提升审计业务技能方面，可采用以审代培、审培结合的方式，在实践中历练干部；可以将本级审计人员积极推送到上级机关项目中，在以提高其驾驭宏观局面的能力；可以将审计人员派到下级机关项目中，贴近基层摸清政策跟踪审计的微观路径和各方对审计的需求，多接地气顺民意。要积极借鉴大数据分析等计算机信息技术，建立健全大数据分析平台和信息应用机制，探索多个行业之间的数据关联和相互印证关系，加强业务数据与财务数据、单位数据与行业数据以及跨行业、跨领域数据的综合比对和分析，提高“总体分析、系统研究、发现疑点、分散核实”的数字化审计水平。
（四）规范审计流程，加强政策跟踪审计质量控制
由于政策跟踪审计所涉及的政策纷繁复杂，建立一个通用模式可能不太现实。但正是因为政策跟踪审计的多元不确定性，从不同政策类型的审计中探寻相同的工作流程，力求在实务中做到统一立项、统一方案、统一领导、统一报告公告这“四统一”，就显得尤为必要和迫切。立项计划环节，“条”政策由审计机关统一安排部署，“块”政策由地方政府主导牵头。方案制定环节，只要是相同的政策类型，应统一基本的方案要素模板，由审计组结合具体项目对号入座。领导组织环节，在各个层面要固定审计牵头责任主体，统一领导渠道、组织模式。审计实施环节，同一种政策类型要统一取证渠道、形式、口径和文书格式。报告公告环节，审计报告内容构成、评价口径、处理程度、问责尺度等要相互统一。要把“统一”作为显性要求，力争做到“四同”：同类政策审计、相同方案、相同审计口径和相同问责处罚。
在审计项目准备阶段，要搞好审前调查，摸清审计项目所涉及的政策类型、落实部门、预期效果等基本情况，认真制定审计工作方案。在实施阶段，要确保在现场作业环节对审计方案列明的审计事项逐一进行查看核对，依照法定权限合法地获取审计证据。应真实、完整地记录实施审计的过程、得出的结论以及与审计项目有关的重要管理事项，编制工作日记和底稿。涉及重大违纪违法线索的，应及时采取保全措施并向上级汇报，不能自行处理或擅自消化。在终结阶段，要对起草的审计报告拟披露的全部内容进行讨论会商，再次对确认的事实、适用的依据、认定的责任、评价的意见在审计组以及所在部门内达成共识。要切实征求被审计单位的意见，对审计方案确定审计目标的实现程度、审计事实的清晰性、审计证据的充分性、适用法律规章的正确性、评价处理的恰当性等进行复核。总之，要严格落实三级复核职责，规范复核程序，强化审计组长和业务处（科）室负责人复核责任，确保达到审计质量控制和审计权力约束的目的。
（五）建立、完善政策跟踪审计评价及考核体系
1. 建立政策跟踪审计绩效评价指标体系。政策跟踪审计主要是对被审计单位的财务信息、非财务信息和行为进行监督评价。对于财务信息的监督评价，审计处理依据已经非常完善。而针对非财务信息和行为，审计评价就需要建立定性因素指标体系。按照公共政策跟踪审计理论，可以从形式、事实、价值三个维度构建政策跟踪审计绩效评价指标体系。
“形式”层面，主要是评价“贯彻部署”情况，可以选取地方政府出台相关政策文件、对政策的认识及重视程度、领导机构、政策落实时间表、路线图、履行程序、配套政策等因素指标，来评价该部门的政策落实环境。“事实”层面，主要是评价“执行落实”情况，可以选取资金拨付情况、实体工作量完成情况、人员在岗情况、项目审批进度情况、权力责任清单罗列情况等指标，来评价部门的政策落实进展。“价值”层面，主要是评价“政策绩效”落实情况，可以选取资金有无闲置挪用、工程质量有无缺陷、社保资金是否应保尽保、简政放权是否应放尽放、工作状态是否积极、民众满意符合度情况等指标，来评价政策落实的效果，具体如表1所示。
2. 完善政策跟踪审计工作考核指标体系。政策跟踪审计发挥的是审计预防性和建设性功能，审计业绩难以准确量化，审计成果不易以有形物质载体体现，急需在现有内部考核机制基础上，寻求更为科学的考核办法。笔者认为，可以从实、深、专、透几个维度完善考核指标体系。
所谓“实”，就是要在审计证据上，深入项目现场、政策落实一线，眼见为实，见人见事见物，通过合法程序拿到第一手的账、证、实体或音视频资料，把证据做实。所谓“深”，就是要围绕政策落实的各个环节将审计触角延伸到政策落实的最末端、最底层，不留死角和真空。所谓“专”，就是要在审计程序、技术方法上，有别于其他监督形式体现程序规范性和方法技巧的专业性，以审计要素健全性、三级复核有效性、专业审计方法应用率以及信息技术推广普及率等指标，来衡量政策跟踪审计的专业技术含量。所谓“透”，就是要基于政策本身延伸至相关政策措施，举一反三就政策间的关联性和耦合性进行探讨，可运用审计建议采纳率、报告公开率、问题整改率、领导批转率和社会影响力等指标，来评价某项政策的审计程度和驾驭水平。总之，考核政策跟踪审计，要站在审计政策的高度，充分考虑政策跟踪审计的政策含量和业务含量等智力劳动特点，既要依托常规审计考核的成熟办法，更要有逆向思维。若没有政策跟踪审计推进某项政策的贯彻落实，情况会是怎样？其产生的不良机会成本和贻误机遇造成的损失，也就是政策跟踪审计产生的潜在效益。因此，要辩证地评价政策跟踪审计所发挥的“系统修复”作用。
政策跟踪审计工作考核指标体系如表2所示。
（六）探索政策跟踪审计结果新形式，加强成果利用
1. 尝试审计结果新形式，不拘一格服务于审计受众对象。政策跟踪审计，由于有别于传统的财务审计，审计成果自然也就不会拘泥于审计准则框架下标准的几段论式的审计报告。不同的政策实施跟踪段，审计结果形式也可能不同。它可以是审计报告、情况反映、专业咨询报告，也可以是督办书、整改通知、审计建议书等形式。同时，不同的审计需求主体，其对成果的要求也不尽相同。行政长官可能关心的是宏观层面的政策落实情况，诸如存在问题、原因探析、解决建议等。上级审计机关可能关心的是政策审计项目本身的规范性、风险等，注重审计文书格式、要素等信息。而公众关心的是微观层面（自身利益侵害是否披露、如何维权等），对审计的专业性、规范性等不感兴趣。因此，在强调政策跟踪审计成果规范性的前提下，还要辩证地契合各方的需求。
2. 建立审计成果协同共享机制，力促整改应用。政策跟踪审计的目的是促进落实，抓手是成果运用，手段是问责问效。政策跟踪审计成果能否有效应用，直接关系着审计部门权威和审计人员的工作动力问题。要以整改、促进、改革、服务、问责为出发点和落脚点，加强政策跟踪审计成果的转化利用。应将政策跟踪审计监督嵌入各类政策的调研、论证、决策系统的前端，以规避失误、正确研判，努力为政府决策提供专业、科学、精准的信息和智力支持等。应将审计部门列入政府工作年度考核领导小组成员单位，赋予考核评价权力，将各责任主体落实稳增长等重大政策的情况、整改审计中发现的问题一并纳入考核范围，增加审计考核权重。通过这一平台将在政策跟踪审计中揭示的各部门工作状态、政策落实进展、推进效果等，以其他考核形式无法比拟的审计成果，客观公允地评价政府职能部门的年度履职情况。
在日常工作中，要主动与人大、纪委、组织部门沟通联系，定期碰头召开通气会议，通报各类政策跟踪审计的督查情况，借助人大质询、纪委问责、组织述职形成合力，向政策落实不到位的单位、部门和个人层层传递压力，助推各项政策措施的贯彻执行。要与政府督查部门、行政监察部门建立常态化互动协作工作机制，将政策跟踪审计发现的问题汇集起来建立问题台账，及时移送至督查部门，将其列入督查范围，强化整改督促和后续跟踪。同时，对于在督查中发现的问题线索，也可以转送到审计部门，作为政策跟踪审计的潜在关注群，实现审计成果的协同共享，具体如图3所示：
政策跟踪审计的实践表明，只有准确把握促进落实、推进整改、完善治理的监督定位，从事后静态监督到动态全周期跟踪，有效地衔接整个政策信息系统，为政府决策提供精准的信息和智力支持，政策跟踪审计才能服务于经济社会。
主要参考文献：
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