【作 者】
罗喜英（副教授）
【作者单位】
湖南财政经济学院会计学院，长沙410205
【摘 要】
【摘要】目前，企业普遍面临提高生产效率、减少生态环境影响的双重压力。由于物质流成本会计具有使企业资源流转可视化、资源损失结构清晰化的特点，可满足企业提高经济和环境双绩效的需求。自ISO 14051发布之后，物质流成本会计理论与实践研究均达到高峰。然而，物质流成本会计仍然存在一些亟待解决的问题，为解决这些问题，本文从理论和实践方面提出了物质流成本会计未来的研究方向，以期使物质流成本会计研究具有实用性、系统性、前沿性。
【关键词】EMA；MFCA；碳管理会计；供应链管理
【中图分类号】F253.7 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994（2017）04-0106-7目前，企业普遍面临提高生产效率、减少生态环境影响的双重压力，亟须一项可从生态决策的角度解释企业内部的输入和输出活动的技术，以提高企业的经济和环境双绩效。物质流成本会计（Material Flow Cost Accounting，MFCA）被认为是支持企业进行生态效率决策的有效工具。2011年9月国际标准化组织（ISO）发布《环境管理—物质流成本核算—总框架》（ISO 14051），MFCA已引起全球关注。
一、MFCA的发展及基本应用程序
ISO（2011）把MFCA定义为“对生产流程上的资源（主要是材料和能源）的流量和存量同时以物理单位和货币单位量化的工具”，MFCA计算的资源损失成本可促使组织和管理层寻求财务绩效和环境绩效的同时提升。因为材料成本降低，导致企业利润增加，进而产生财务绩效；材料生产效率提高使投入的生产资料减少，排放的废弃物减少，进而可降低环境负面影响，产生环境绩效。ISO（2011）认为MFCA具有三个目的：①提高材料流转和能源使用的透明度，使随之相关的成本和环境影响可视化；②支持企业在诸如生产加工、生产计划、质量控制、产品设计和供应链管理等方面的决策；③协调并促进企业内部的材料和能源部门的沟通与交流。
（一）MFCA作为环境管理会计工具的发展
随着人口增长和对有限资源的需求日益增长，资源供应越来越有限。降低资源需求和减少环境影响的呼声促使具有经济和环境集成效应的环境管理会计（Environmental Management Accounting，EMA）得以产生与发展。联合国可持续发展委员会（UNDSD，2001）认为，实施EMA“只是实施一种更好、更全面的管理会计，戴上环境的‘帽子’，睁开眼睛就可以看到隐藏的成本”。国际会计师联合会（IFAC，2005）认为EMA是具有鉴定、收集、分析功能，可提供与企业内部环境决策相关的财务信息和非财务信息的信息系统。EMA向组织提供了一个信息系统，该系统在考虑了商业活动如何影响环境以及如何被环境影响的情况下，提供相关实物和货币数据信息（Burritt等，2002）。
EMA在合规性效益、生态效率和战略定位三个领域发挥着重大作用。而学术和专业文献的EMA案例研究进一步表明，EMA具有节约成本、更有效地使用材料以及增加收入的潜能。最近20年开发了多种EMA工具，主要包括环境友好型设备投资决策、环境友好型成本企划、环境预算矩阵、环境友好型绩效评价、MFCA和生命周期成本核算六种工具。其中，MFCA被认为是最基础、最有发展前景、开发得最好的一项管理工具。在整个EMA体系中，MFCA属于信息供应系统，是支持环境意识管理决策的基础（罗喜英，2012）。MFCA是一种使资源流及其成本细致透明化的新成本法，其目的在于提高有关资源使用数据的质量，从而达到资源流转信息透明化的目的，识别出低效率的生产线和生产过程，有助于减少资源浪费，提高企业的经济和环境绩效。
我国学者孟凡利（2000）、郭晓梅（2002）、王立彦（2004）、耿建新（2005）等对EMA的理论问题进行了较为深入的研究，并提出了新见解，但是对成本会计问题缺乏更为深入和系统的分析。谢琨（2003）、林万祥和肖序（2006）将MFCA作为环境成本管理方法体系的内容之一引入我国EMA领域。我国在MFCA方面的研究，基本上是跟踪国外的进展，因此本文的文献综述基本以国外文献为主。
20世纪90年代末由德国开发的流量成本法（FCA），于1999年引入日本，在日本得到全面发展，并命名为MFCA法。MFCA与实践生产的潜在相关性引起了日本当局的注意，日本经济产业省（METI）于1999年颁布了《环保企业促进发展等调查研究：强化内部管理的环境管理会计方法的构建》，开始了对MFCA的研究。日本的努力达到高峰的标志是2007年3月METI发布了MFCA应用指南。ISO采纳日本的MFCA国际标准化提案，于2011年9月正式发布了ISO 14051，为MFCA提供了一个通用框架。此后，MFCA研究进入理论和实践发展的巅峰。最初只有德国和日本试点的MFCA项目，随着国际标准的发布，激起了来自欧洲、亚洲、中东和北美各地研究者和企业的浓厚兴趣。
和EMA一样，开发MFCA主要是为了评估每个组织的物质流，以支持生态效率决策，在提高资源使用效率的同时改善实体的经济和环境绩效。然而最近几年，更多学者的兴趣集中在MFCA技术如何扩展到协助供应链管理方面。比如，2008 ~ 2011年，METI进行了一项试验，把MFCA引入50条供应链，检测供应链管理的潜在可能性（Kokubu和Tachikawa，2013）。ISO 14051也明确认可这种包括上游和下游供应链管理的扩展能力。2012年，《Journal of Cleaner Production》公开征文，方向包括：提高上下游效率的MFCA供应链管理、MFCA的外部成本集成、MFCA的方法论问题、MFCA与其他环境管理会计工具的联系、现有MFCA文献综述、MFCA的实施问题、MFCA研究主流等。随之有相对较多的MFCA研究文献出现在该刊物上。
由以上发展过程可以看出，最近15年MFCA技术经历了飞速发展。然而，为了从现有文献中发现目前MFCA发展困境的证据，需要对基本的MFCA实施程序进行简单回顾。
（二）MFCA的基本应用程序
尽管专业术语和系统边界有细微的差别，但在现有文献里MFCA的实施过程基本上是稳定的。一般按这样的程序来实施：确定系统边界—构建流程模型并分配物理值—建立物料平衡表—给系统内的输入、输出流和存货项目分配货币值—识别资源效率改进的机会—采取行动。一旦系统边界确定，就需要基本了解整个组织的材料流转和能源流转，这可以通过一个可视化的“流程模型”来获得。流程模型实质是组织过程的具体描述，因此每个模型会因各个组织的业务不同而有所变化。
完整的流程模型构建完成之后，下一步就是对进入流程模型的每个步骤里的材料和能源的流转值和存量进行分配。不管这些数值是如何获得的，重要的是，这些项目必须转换成可比较的计量单位（如千克）。给流程分配数值的目的是建立一个物料平衡式（借鉴物理学上的守恒定律，这是质量守恒的科学依据），也称为质量平衡、输入输出平衡或生态平衡（IFAC，2005）。正如ISO 14051所指，由于质量和能源既不能创造也不能毁灭，只可以转换，因此系统中的所有物质输入应该等于所有物质输出（考虑到系统内的所有库存变化）。
在物料平衡完成之后，给流量模型中的每个输入和输出量分配货币价值。对于输入部分，MFCA将成本分为以下几种：材料成本（包括物料和能源成本）、系统成本（包括人工、折旧和运输成本）、废弃物管理成本。对于能源成本的分类存在一些争议，有的学者认为，核算能源最好的方式就是把能源成本单独分类，但具体是否单独分类一般由组织自行决定。事实上，Kokubu和Nashioka（2005）的一份研究报告指出，相对于一般的材料成本，组织更乐于考虑其环境会计活动里的能源成本。对于输出部分，日本将输出产品或信息分为正制品（期望输出）和负制品（非期望输出，也称非产品输出）。
接着就是物料使用和成本分配，ISO 14051明确论述了有关成本如何从一个物量中心转至另一个物量中心，以及内部回收材料的处理。最后一点尤为要，回收或再利用系统边界内的材料，一方面减少了废弃物的产生，另一方面也降低了对原始资源的需求。因此，内部回收材料可能对经济实体的经济绩效和环境绩效具有积极的影响。
随着质量平衡流量模型的开发，相关成本的分配无疑是至关重要的，但分配本身并不是目的，为了达到管理目的，必须总结、评价和解释这些结果。此外，要把这些数据传达给相关的管理人员和员工，这样做的目的是识别潜在的改进机会并采取适当的行动。然后，定期对物质流、存货和成本进行重新评估，有利于对计划活动与实际活动的比较，促进持续改进计划的落实，从而提高生态效率，降低生产成本和环境负面影响。这一过程也许还会涉及环境预算和环境关键绩效指标的运用（Burritt和Schaltegger，2001；Schaltegger等，2012）。
上述程序已在ISO 14051里明确阐述，该文件鼓励实施持续改进的PDCA（计划—实施—检查—处理）循环。当进行一项持续改进计划时，MFCA流程模型的准备、输入材料和能源、输出物质和存货的定量信息以及分配相关成本等过程应达到以下几个重要目的：①识别低效率区域；②提高使用效率，降低直接材料成本；③减少废弃物产生量，降低环境影响；④降低其他生产成本（比如废弃物处理、处置成本和相关设备成本）；⑤计算更精确的产品成本；⑥激励创新；⑦改善资源使用的跨部门沟通；⑧改进管理控制。
我国对于MFCA的研究主要集中在研究意义、基本原理、核算前提、演进展望上。MFCA理论与企业的实践结合得并不紧密，但存在一些模拟数据的案例研究。
由以上分析可以看出MFCA在EMA体系中的地位，MFCA已经由产品的加工层次发展到包括生命周期的产品层次，正在向具有环境管理意识的决策层次发展；MFCA由原来只是管理会计和环境管理交叉研究的一部分，已经扩展至不仅包括管理会计和环境管理的部分内容，还有了自己独立的研究发展方向。
二、MFCA发展中面临的挑战
现有理论研究与实践应用表明，由于MFCA使企业流程透明化、资源损失具体化，可促进企业对资源损失进行针对性的管理，提高企业经济绩效和环境绩效。自ISO 14051公布以来，MFCA的理论研究和实践应用均进入高峰期，在经济发展新常态下，企业不仅从内部挖掘提升资源效率、改善环境绩效的途径，而且加紧寻求与其价值链上相关方合作的方法，以实现经济绩效和环境绩效的同时提高。既然存在以上诸多益处，似乎存在充分激励商业实体积极参与MFCA实践的动力。然而观察到的数据表明，实践中运用MFCA工具的企业非常少。为了解释这一现象，必须对相关研究理论和实务调查结果进行进一步的分析。由现有文献来看，无论是在提供内部信息或外部信息方面还是在提供实物信息或货币信息方面，MFCA研究中存在以下挑战：
（一）必须开发MFCA新工具
Burritt等（2002）认为MFCA可能只是EMA系列工具的其中一个，几乎没有关于调查MFCA与备用的EMA工具之间的可比性和兼容性方面的研究。在这些极少的研究中，Lang等（2005）在进行的几个试点研究中，考虑了环境绩效指标（EPIs）、输入 — 输出平衡（物质或质量平衡）和物质流成本之间的相互关系，得出的结论是，尽管MFCA可能是一个“强大工具”，但其在实践中的应用“非常少见”。他们还发现：“对于许多公司而言，定期提供环境绩效指标以及每两至三年提供一套输入 — 输出平衡表，进行环境管理，似乎是个很好的组合。对于一些公司来说，MFCA可能是改善现有成本会计系统的一个有趣的选项。”
Burritt和Saka（2006）、Onishi等（2009）基于日本的田边制药案例，研究了如何运用MFCA数据进行绩效评价和绩效改善。Burritt等（2009）、Schaltegger等（2012）对MFCA在投资评价和事后的投资评价的应用进行了研究。除这些研究之外，Scavone（2006）以阿根廷的案例为证，研究表明物质流成本管理中以环境保护为重点的平衡计分卡有可能会起作用。
Schaltegger（2014）基于Burritt等（2002）的EMA概念框架对MFCA的应用范围进行了研究。目前，MFCA的应用主要集中于历史的、短期的生产决策方面，他建议MFCA应支持未来可能的决策状况。因此，为适用不同的决策情景，比如物质流预算、物质流投资评价、物质流目标成本等，有必要促进MFCA新工具的开发。尽管如此，许多MFCA文献关于这一主题的研究极其有限，需要其他的证据来支持这些论点。
综上所述，表面上看MFCA与许多EMA工具均兼容，但具体如何开发，以提供实务中迫切需要的信息，目前并没有详细的文献资料可查。因此，必须开发MFCA新工具。
（二）需要单独考虑能源流
在内部信息方面，基于企业内部流程进行的材料流和价值流的研究已相对完善，但Schmidt等（2014）的阳极氧化铝件的案例表明，阳极氧化是一个资源（尤其是能源）消耗极高的过程，存在能源节约的潜力。由于MFCA具有分析和评价材料和能源流的潜力，该公司在应用MFCA时，却发现其面临能源流建模及其成本确定的困境。由于阳极氧化时，能源是最重要的输入资源，因此全面分析能源必然包括能源流的建模和货币评价的工作内容。然而，有关能源流及其相应的建模和货币评价，ISO 14051并没有详细阐述，只说明“能源可以包含在材料里定量化，也可以单独定量化”，但是并没有具体的方法描述，也没有给出与材料处理方式一致的能源计算案例。也就是说，MFCA主要关注材料流，基本上忽视了能源流。事实上，在物量中心，能源仅仅被视为一种特别的成本类别，类似于系统成本。另外ISO 14501还建议，如果能源损失份额的信息可以获得，那么能源损失成本（仅仅）分配至非期望输出的材料流中。很明显，该规则仅局限于有非期望输出的材料流转的流程里。一般来说，期望输出和非期望输出的流转模型——这是MFCA的核心理念以及提高相关损失意识的关键——在ISO 14051里并没有使能源概念化。
在设计生态可持续生产模型时，内部资源能源的使用是至关重要的考虑因素。尤其是二氧化碳排放，这个重要的环境业绩指标绝大部分是由生产的能源需求决定的。从经济目标来说，行业统计报告把能源成本视为总生产成本的一个边际份额。但是这些统计数据仅仅考虑了外部采购成本，忽视了内部复杂的能源转换和供应成本。为了识别材料和能源的无效率使用情况，有必要进行更详细的能源流转分析。因此，在资源消耗较多的企业，必须考虑建立与材料流类似的能源流，并把这些“流”整合起来。此外，能源流建模及其成本确定也是进行碳管理的必要前提。
（三）MFCA应用于供应链管理的可能性
Katsuyuki等（2011）通过运用生命周期评估法（Life Cycle Assessment，LCA）进行分析发现，企业与业务伙伴合作可以提高产品的环境绩效。MFCA的扩展应用也已经向供应链管理延伸，即用于协助供应链环境管理（IFAC，2005；ISO，2011）。在MFCA活动的层次结构上，日本的MFCA应用指南将MFCA数据应用于供应链管理视为最先进的主题。此外，由MFCA提供的应用于供应链上的数据，通过LCA的分析结果可以用来支持更深层次的分析（Jasch，2011；Nakano和Hirao，2011），也许有助于支持闭环供应链的开发，减少对原始资源的需求。
尽管有限的案例研究支持MFCA信息在环境供应链管理的潜在可能性（Viere等，2011；Kokubu和Tachikawa，2013），也承认了信息收集和数据机密性的问题（Weigand和Elsas，2013），ISO于2016年发布的新修订的《环境管理—物质流成本核算—在供应链中的实施指南》（ISO 14052）正是MFCA与供应链管理方面的国际标准，但这个主题还非常新，面临诸多挑战，需要进一步的研究。
（四）MFCA的实践推广方面
迄今为止，所有关于MFCA的实证研究基本上局限于以项目为基础的案例研究，最有名的是日本田边制药（Tanabe Seiyaku）、佳能（Canon）、日本电工（Nitto Denko）、他喜龙（Takiron）四家大型企业的MFCA项目实施，而且前两家公司的案例一直作为成功的典范在众多场合被引用。在以项目为基础的研究里，其主要研究者在提供专业知识方面发挥着积极作用。而实务上的情景却是：参与组织需要充分理解MFCA实践的优势，在没有学术援助的情况下就可以自行实践MFCA，实现其预期目标。Kokubu和Nashioka（2005）对日本企业进行的调查表明，尽管有73.5%的公司理解了MFCA作为EMA工具的相关知识，但仅仅只有6.5%的公司在其实务中部分地运用，没有一家公司全面实施MFCA。MFCA知识的普及归因于日本METI进行的宣传工作，尽管如此，还是只有如此少的企业在尝试应用MFCA。
目前关于MFCA的案例研究基本停留在基于资助项目的研究，引起了人们对MFCA到底适用性如何以及MFCA应该如何在实践中运用的困惑。
1. MFCA适用性如何？现有文献表明，那些倡导在实务中增加MFCA应用的人，在文献中并未表现出过于积极的姿态。与之形成鲜明对比的是，基于项目的案例研究中，比如日本，经常发布有关MFCA的成果报告。
自2000年初以来，MFCA文献就考虑了成本信息和流量管理技术的集成问题，现有案例研究充分展示了其在降低总环境费用方面的巨大潜力（Kokubu和Tachikawa，2013）。经验证据表明，非产品输出相关的货币成本在组织的全部环境费用中高达90%（Gale，2006；Jasch等，2010），而环境费用约占整个组织运营成本的22%（Ditz等，1995）。许多公司对于获得控制或降低非产品输出的潜在收益的期望值很高（Burritt，2004）。
尽管许多研究以实证的方式支持成本降低和环境改善存在巨大潜力的结论，但有些案例也考虑到这些潜在的收益或许需要公司投资新的设备。比如阿根廷的案例表明，实施MFCA需要投资35万美元的新设备去提高效率，而在整体投资期为5年的情况下，公司每年可节约7.2万美元的支出。立陶宛的一系列案例研究表明，清洁生产中的资本投资大大提高了经济和环境业绩，而项目的回报期一般为3年。除购买新设备的投资之外，MFCA甚至可能成为新的或更有效率的技术开发的催化剂。
目前大部分的MFCA文献研究主要关心制造业务，尤其是流程制造企业，这类企业通常有一个简单的线性生产过程，并能提供流程图，比如输入材料与人力成本、输出产品和废弃物等。Jasch（2011）认为MFCA也可以应用于服务部门和非营利部门。尽管ISO 14051坚称MFCA可以适用于任何耗用能源或材料的组织，但这些研究并不能证明MFCA在非制造企业也是适用的，假设非制造企业能够适用MFCA，具体如何在这类企业中实施MFCA？就目前所知，缺乏相关数据支持似乎是一大缺憾。
2. MFCA具体如何实施？MFCA的实际实施方式需要进行进一步的研究。迄今为止，尽管德国、日本和南非的研究提倡在全公司范围内应用MFCA，并通过先进的IT选项和企业资源计划（Enterprise Resource Planning，ERP）把MFCA数据导入现有实务中，但并不是所有的组织都具有这样复杂的系统。比如，Heupel和Wendisch （2003）探讨了在捷克和波兰的一批中小企业的MFCA的应用，得到的结论是：实践中应用MFCA需要更简单的编程系统，对于只有15%的中小企业具有ERP技术的国家来说，尤其重要。
Deegan（2003）也观察到了MFCA在中小企业的潜在作用，澳大利亚特许会计师协会和维多利亚环境保护局共同实施的一个合作项目为在四家不同情况的组织中引入EMA实践，这四家组织均包括某种形式的物质流分析和环境成本计算。他极力主张MFCA在中小企业的潜在重要性，并得出了以下观察结果：“由于现有会计系统已经接受并实施了这么多年，因此，当建议改变之前，必须通晓现有系统的优点和缺点。有效的办法就是构建图表去理解目前的成本是如何归集或处理的，随之而来的问题是，若目前正在做的事情从会计角度来看实际上是有意义的，如果不考虑资源的实物流转，又如何呢？”Jasch和Danse （2005）通过哥斯达黎加的案例分析，得出了与Deegan一致的观察结论，他们认为，在所有MFCA试点研究里，“批判性评论现有信息系统”的研究是重要的一步。
ISO 14051认为MFCA可应用于任何组织，不管现有的会计系统或环境管理系统如何，这似乎暗示了MFCA是一个独立的系统，然而许多案例也表明，MFCA所需的信息从现有来源就可获得（Schaltegger等，2012）。周志方、肖序（2013）研究了MFCA与现行会计概念结构与框架、数据与信息处理以及披露模式的系统对接。
由此可见，关于为什么MFCA仅存在于以项目为基础的案例研究中，MFCA是否适用于非流程制造企业，以及如何“推销”MFCA方法的问题分析，目前尚缺少相关实证证据。
三、MFCA未来发展方向
尽管MFCA理论和实践的文献越来越多，尤其是ISO 14051公布之后，但仍然存在诸多挑战。必须找出应对这些挑战的策略，推动MFCA研究向系统性、前沿性发展，由此就产生了MFCA未来发展方向的问题。
MFCA是基于物质流和价值流角度进行的会计核算方法，既可提供货币信息，也可提供实物信息。开发MFCA的最初设想，是基于企业内部流程向企业管理者提供内部资源流转信息，反映企业的经济绩效和环境绩效。随着环境形势的日益严峻，以及环境问题研究的开放性发展，目前管理者需要MFCA提供外部资源流转信息的趋势越来越明显。由此，MFCA需要从理论与实践方面进行创新或扩展。
（一）MFCA理论创新
现有文献综述表明，MFCA理论并未完善。解决以上困惑还需要从以下几个方向进行研究：
1. MFCA与其他EMA工具的集成。目前MFCA提供的信息主要集中于历史的、短期的生产决策方面。但在考虑可持续发展决策情况下，关注产品或生产系统生命周期的生态和经济决策时，或者关注面向未来的、长期的资源流转预算时，有必要把MFCA与生命周期成本法（LCC）和LCA进行耦合。有学者提出了运用MFCA与LCA整合评估外部的环境损害成本（施惠卿，2012），或者为了从实物和货币角度反映生命周期的影响，建议开展LCC与LCA集成的研究（束庆、张旭，2003），然而这些工具并未真正集成，经常是平行使用或简单地归入已选择的一方。由于缺少一致性的分析范围，导致双倍的数据采集量，并限制了分析结果的有用性。
由于MFCA具有物质流和价值流分析的特性，因而可成为联结这两种生命周期方法的纽带。参照MFCA的应用程序，可由三部分形成：首先，生命周期流程结构的建模；其次，以实物单位量化具体的流程阶段或时期；最后，评价流程系统的经济和生态影响。但MFCA与LCC、LCA三种工具具体如何耦合，还需要进一步研究。
考虑温室气体因素时，有学者建议将碳足迹分析与MFCA方法进行集成，这就涉及能源流程建模及其成本确定的问题。首先要进行材料流和能源流的整合分析；其次，构建基于MFCA的ITO模型（Input-Through-Output Model），有利于能源流建模；最后，分析能源消耗的环境影响以及成本分摊，并提出改进对策。这一流程的具体操作，是未来需要研究的内容。
2. MFCA的驱动机制和协同机制研究。现有文献表明，MFCA的案例研究基本上均为受资助的项目研究，且应用效果非常好，但实际上运用MFCA的企业非常有限。这是因为该方法并没那么有用，还是该方法太复杂，抑或该方法未普及导致企业并不知情？因此，要探究企业实施MFCA的关键驱动因素是什么，采纳MFCA存在的障碍是什么。
我国2012年对200家企业的问卷调查表明，阻碍国内实施MFCA的主要原因有：企业管理人员对这一新兴的管理方法不了解；企业内部没有采集数据的专业人员；实施MFCA会增加企业的财务开支（张馨元，2014）。因此，首先需要对这种现象进行理论分析，可以用权变理论、制度创新理论或创新扩散理论来解释这种现象；然后，运用利益相关者理论探究推动MFCA灵活运用于实务的驱动机制和协同机制。
（二）MFCA实践扩展
1. MFCA与供应链管理的集成与应用。最近几年，日本集中于MFCA技术如何扩展到协助供应链管理上的研究，目的是不仅要减少企业本身的内部资源损失，还要提高整个供应链的资源生产率。比如2008 ~ 2011年，日本经济产业省将MFCA引入50条供应链，检测供应链管理的潜在可能性（Kokubu和Tachikawa，2013）。ISO 14051也认可这种包括上游和下游供应链管理的扩展能力，而新修订的ISO 14052也积极响应MFCA与供应链的集成（Prox，2014）。我国有学者在工业园区运用MFCA，类似于供应链管理。通过应用MFCA，将环境管理体系与企业战略、价值链结合是今后需要抓紧探讨的课题。
MFCA与生命周期方法的集成，是进行供应链管理的前提。对于MFCA与供应链管理的集成，大致研究思路如下：首先进行MFCA供应链管理影响因素分析（需考虑数据能否取得和数据机密性问题）；然后进行供应链上企业之间的博弈分析，并构建MFCA供应链合作模型；最后用实物流和价值流标示流程，特别是构建废弃物流程图，对流程结果进行分析与管理。
2. MFCA与碳管理会计的结合。在ISO 14051公布的同时，日本有些公司准备将MFCA方法与减少二氧化碳排放活动联系起来，我国学者尝试将MFCA与碳会计体系或低碳经济发展结合起来（张白玲，2010；罗喜英，2012）。尽管Stefan Nertinger（2014）所著的《碳和物质流成本会计》对于碳相关研究与物质流成本会计的具体研究的内容不详尽，但也表明MFCA与碳相关的研究已经有了实质上的进展。
在MFCA与生命周期方法（LCC、LCA）集成以及MFCA与供应链管理集成的研究基础上，碳管理会计也由企业内部扩展至产品供应链。目前影响特定产品的供应链的碳管理需要处理三个问题：一是界定碳排放的系统边界；二是选择各个系统边界所采用的核算方法；三是核算供应链各个阶段的碳排放并分配相关成本。碳管理会计的研究也扩至三种：企业内部的碳管理会计、能源供应碳管理会计和供应链碳管理会计。
四、结论
经过十几年的发展，MFCA方法已取得了不少成就。理论与实践表明，MFCA方法在帮助企业识别不必要的浪费、提高资源使用效率、提高经济绩效和环境绩效方面具有重大的意义。然而在能源资源稀缺和生态环境空间相对较小的经济发展形势下，MFCA方法面临着诸多挑战，需要对MFCA进行进一步的理论深化和实践扩展研究。一方面可满足企业挖掘其内部节能减排能力的需求；另一方面，有助于达到企业与外部价值链合作企业经济绩效和环境绩效共赢的目的。MFCA的研究既为企业实践提供了有力的环境管理工具，又使MFCA研究具有系统性、前沿性。
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