【作　　者】
郑宇梅1（副教授），孙晓平2（副教授），张 丽2（副教授）

【作者单位】
（1河北工程技术高等专科学校经贸系，河北沧州 061001；2. 沧州职业技术学院经贸管理系，河北沧州 061001）

【摘　　要】

      【摘要】本文利用用友U872软件的总账系统与UFO报表系统构建分步法成本核算模型，完成了企业成本核算的全过程，大大减少了传统手工条件下的计算工作量，为广大财务工作者实际工作的改进提供了参考。
【关键词】成本核算；分步法；总账；UFO报表、案例资料
洪浩公司有三个基本生产车间，第一车间生产A半成品，第二车间将A半成品加工为B半成品，第三车间将B半成品加工成C产品。洪浩公司采用分项结转分步法计算产品成本，原材料在开始生产时一次投入，其他费用按生产步骤陆续发生，各步骤完工产品全部直接移交下步骤继续加工，各步骤在产品成本采用约当产量法计算，在产品完工率均为50%。公司设有机修和供电两个辅助车间，辅助生产成本的分配方法采用交互分配法，辅助生产车间的制造费用不单独核算，发生时直接计入辅助生产成本。各车间的制造费用在月末时全额转入各产品成本。
二、分项结转分步法成本核算模型的构建
（一）总账初始化设置
1. 在部门档案中，录入生产部门信息，如表1所示：

2. 设置会计科目体系。本例中生产成本类科目下设明细科目并按照项目核算，如表2所示。
（二）项目设置
在项目目录中新增“成本核算项目”大类，分为半成品类和产成品类，按照产品名称录入项目目录，并指定核算科目为基本生产成本下设的三个明细科目，如表3所示。
（三）报表模板设计
根据生产工艺及管理需要，设计辅助生产成本分配表和生产成本计算单两个报表模板（表格具体格式可参见模型运行结果部分的图1、图2、图3）。
1. 定义辅助生产成本分配表。打开UFO报表，点击“新建”，在格式状态下进行报表的格式设计，设置关键字为“年”、“月”、“日”，最后设置单元格取数公式。
该表由两部分组成，一是辅助生产劳务提供情况表，二是辅助生产成本分配表，本例采用交互分配法。B3、B4、B6、B7、B8、B9以及C3、C4、C6、C7、C8、C9单元格的数值由车间统计人员汇总上报后直接填列，B5、C5单元格为供电车间与机修车间互相提供的劳务量，作为第一次交互分配的依据，B10、C10单元格为辅助生产车间对外提的劳务量合计，可使用求和函数PTOTAL实现，如B10= PTOTAL（B6:B9），作为对外分配的依据。
在辅助生产成本分配表区域中，第一次交互分配的待分配费用利用期末余额取数函数QM从各车间的辅助生产成本账中取得，如C16=QM（"5002",月,,,,"404",,,,,），含义为从账务系统取科目代码为“5002”（辅助生产成本），部门代码为“404”（机修车间）的期末余额。对外分配的待分配费用则为交互分配后的实际费用（交互分配前的费用+交互分配转入的费用-交互分配转出的费用），如C19=C16-F16+？E17。
分配率用待分配的费用除以分配标准总额可得，结果保留四位小数，通过四舍五入函数ROUND来实现，如D19=ROUND（C19/B10,4）。各部门分配的金额为各部门耗用的劳务量乘以分配率计算得出，如G19=B6×D19。
2. 定义生产成本计算单。由于各步骤发生的直接人工、制造费用是随着生产加工过程逐步发生的，因此本步骤分摊的生产费用的约当产量与上步骤转来自制半成品的约当产量应分别计算。生产成本计算单中的公式说明如下：
（1）各成本项目的期初余额。第一步骤的各成本项目的期初余额通过财务函数期初余额函数QC获得，如C5=QC（"500101",月,,,,"401","101",,,,），含义为从账务系统中取科目代码为“500101”（基本生产成本——直接材料），部门代码为“401”（一车间），成本核算项目为“101”（A半成品）的期初余额。
第二步骤和第三步骤的各成本项目的期初余额取的是上个月在产品中包含的本步骤和上步骤的期末数据。由于库存商品未按照成本项目以及步骤来设置明细账户，该数据无法通过账务系统取得。但是在成本计算单中，该数据为上月结转完毕后的在产品的成本，我们使用SELECT函数来实现，该函数能够实现本表他页取数。如G5=select（？G20,年@=年 and 月@=月+1），含义为取本表中G20单元格上月的数值（即上月末半成品成本中本步骤的直接材料费）。
（2）各成本项目发生额。三个步骤的成本项目的本步骤发生额均可通过发生额函数FS获得，如C7=FS（"500101",月,"借",,,"401","101",），即从财务系统中取科目代码为“500101”（基本生产成本——直接材料），部门代码为“401”（一车间），成本核算项目为“101”（A半成品）的本期借方发生额。第二、三步骤的各成本项目的上步骤发生额，可以直接取自上步骤转入的半成品的成本，如G8=？C19，即第二步骤中直接材料的本步骤发生额为C19单元格数据。
（3）约当产量。各车间本步骤生产费用分配时约当产量的计算方案为：由于原材料在生产时一次投入，因此，直接材料按照在产品的实际数量计算分配；直接人工和制造费用按照在产品数量乘以50%计入约当产量进行分配，如G13=？G11+？G12，H13=？H11+？H12×0.5，I13=？I11+？I12×0.5。各车间上步骤转来自制半成品的生产费用分配时均按照在产品的实际数量来计算约当产量。各车间上步骤转来的自制半成品各成本项目费用分配时的约当产量均按照在产品的实际数量来进行计算，如：G14=？G12+？G13，H14=？H12+？H13。
（4）分配率。分别计算各车间的本步骤和上步骤的生产费用分配率，用各步骤的生产费用除以各自对应的约当产量，结果保留四位小数，如G15=ROUND（？G9/
？G13,4），G16=ROUND（？G10/？G14,4）。
（5）完工产品成本。完工产品成本由本步骤的生产费用与上步骤的生产费用相加而来，而各步骤的生产费用为完工产品数量与分配率的乘积，因此设置如下公式：G17=ROUND（？G11×？G15,2），G18=ROUND（？G11×
？G16,2）。最后按本步骤与上步骤完工产品各成本项目求和，即计算出完工产品各成本项目成本及总成本，如G19=PTOTAL（？G17:？G18）。
（6）在产品成本。用各步骤的生产费用减去完工产品的生产费用，公式为：G20=？G9-？G17，G21=？G10-？G18，以此类推，最后按照成本项目求和，计算出在产品各成本项目成本及总成本，如G22=PTOTAL（？G20:？G21）。
本表的公式设置中，使用了UFO报表提供的相对引用公式，即在数据源单元格前加符号“？”，这样就可以通过公式复制的方法快速定义其他单元格公式。如定义一车间本步骤分配的直接人工与制造费用的约当产量时，设置公式分别为：D13=？D11+？D12×0.5，E13=？E11+？E12×0.5。由于各车间的完工程度都是相同的，因此可以复制以上公式，粘贴至二车间的本步骤分配的直接人工与制造费用的约当产量计算单元格，即G13=？G11+？G12，H13=？H11+？H12×0.5。这样可以减少公式录入的工作总量。
（四）自定义转账凭证
1. 定义辅助生产成本分配转账凭证。本案例中，辅助生产成本分配的金额直接取自辅助生产成本分配表。因此，采用UFO报表取数函数实现。具体步骤如下：
（1）一次交互分配转账凭证的定义，如表4所示：

公式UFO（C:\辅助生产成本分配表.rep,,16,11,,），含义为取辅助生产成本分配表第16行、第11列单元格的数据。
（2）对外分配转账凭证的定义，如表5所示：

（3）转销辅助生产成本明细。由于本例中，辅助生产成本分配时，通过“500204”（分配转入）和“500205”（分配转出）进行分配，两次分配完毕后，辅助生产成本各明细账户仍有余额，因此需要将其转销。自定义转账凭证如表6所示，即将机修车间各辅助生产成本明细账户的期末余额从相反方向转出。

2. 分配制造费用。由于本案例中每个车间只生产一种产品，月末时直接将各车间的制造费用全部结转至各产品成本即可。如果一个车间生产两种或两种以上的产品，则需要定义制造费用分配表，分配的金额从该表中取得即可。制作自定义转账凭证以一车间制造费用分配为例，如表7所示。
3. 定义结转完工产品入库以及结转下车间的转账凭证。完工产品成本会显示在成本计算单中，结转完工产品入库的相关数据可通过UFO报表取数函数进行，如果某一科目的发生额为对方科目合计数，则可以使用取数函数JG，含义为取对方全部科目发生额。A半成品入库以及结转凭证定义方法如表8所示。
三、模型运行结果
1. 打开辅助生产成本分配表，在数据状态下，录入关键字，同时录入本月辅助车间的劳务量提供情况，生成辅助生产成本分配表后保存。如图1、图2所示（图1、图2中两表为一个报表文件，因篇幅原因进行了拆分显示）。
2. 在总账系统中，生成辅助生产成本一次分配与二次分配的凭证，保存并审核记账。
3. 在总账系统中，生成辅助生产成本明细转销的凭证，保存并审核记账。计算过程如下：
2012年的分摊费用：3 000×20%×（1-5%）×10.87÷2+3 000×40%×（1-5%）×8.15×1/2÷2+3 000×40%×（1-5%）×5.78×1/3÷2=3 097.95+2 322.75+1 098.2=6 518.9（万元）
2013年的分摊费用：（3 000×20%-40）×10.87-3 097.95+3 000×40%×（1-7%）×8.15×3/4-2 322.75+3 000×40%×（1-7%）×5.78×3/6-1 098.2=2 989.25+4 498.8+2 127.04=9 615.09（万元）
2014年的分摊费用：（3 000×40%-100）×8.15-2 322.75-4 498.8+3 000×40%×（1-8%）×5.78×5/6-1 098.2-2 127.04=2 143.45+2 092.36=4 235.81（万元）
2015年的分摊费用：（3 000×40%-110）×5.78-1 098.2-2 127.04-2 092.36=982.6（万元）
2012年12月31日的会计处理如下：借：管理费用6 518.90；贷：资本公积——其他6 518.90。
根据国家税务总局公告2012年第18号文件的规定：“对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的，上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。”因此该上市公司应在2012年年末调增应纳税所得额6 518.9万元，同时确认递延所得税资产1 629.7万元（6 518.9×25%）。会计处理如下：借：递延所得税资产1 629.7；贷：所得税费用1 629.7。
4. 第一批股票的解锁日（2013年6月10日）。第一批股票解锁后，公司应在行权日对该批解锁股票本期应分摊的费用进行确认。会计处理如下：借：管理费用 2 989.25；贷：资本公积——其他2 989.25。
在税务处理上，根据国家税务总局公告2012年第18号的规定：“在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。”若2013年6月第二批股票解锁时股价为22元/股，该上市公司可税前扣除的金额为5 600万元［（600-40）×（22-12）］。2013年度因该事项应调减应税所得额5 600万元。
5. 第二个资产负债表日（2013年12月31日）。对仍处于等待期的股票费用进行分摊，会计处理如下：借：管理费用6 625.84（4 498.8+2 127.04）；贷：资本公积——其他 6 625.84。
在本年度，会计上确认的股份支付费用为9 615.09万元，因第一批股票解锁税前可扣除的金额为5 600万元，综合影响应调增2013年应纳税所得额4 015.09万元，同时确认递延所得税资产1 003.77万元（4 015.09×25%）。会计处理如下：借：递延所得税资产1 003.77；贷：所得税费用1 003.77。
6. 第二批解锁股票的解锁日（2014年6月10日）。对第二批解锁股票本期应分摊的费用进行确认，会计处理如下：借：管理费用2 143.45；贷：资本公积——其他2 143.45。
假设2014年6月第二批股票解锁时股价为25元/股，该上市公司可税前扣除的金额为14 300万元［（1 200-100）×（25-12）］。2014年度因该事项应调减应纳税所得额14 300万元。
7. 第三个资产负债表日（2014年12月31日）。对仍处于等待期的股票费用进行分摊，会计处理如下：借：管理费用2 092.36；贷：资本公积——其他2 092.36。
在本年度，会计上确认的股权激励费用为4 235.81万元，因第二批股票解锁税前可扣除的金额为14 300万元，综合影响应调减2011年应纳税所得额10 064.19万元，同时转回已确认的递延所得税资产2 516.05万元（原已确认2 633.47万元）。会计处理如下：借：所得税费用2 516.05；贷：递延所得税资产2 516.05。
8. 在第三批解锁股票的解锁日（2015年6月10日）。对第三批解锁股票本期应分摊的费用进行确认，会计处理如下：借：管理费用982.60；贷：资本公积——其他982.60。
假设2015年6月第三批股票解锁时股价为30元/股，则对于该批解锁股票，该上市公司可税前扣除的金额为19 620万元［（1 200-110）×（30-12）］。2015年度因该事项应调减应税所得额19 620万元。
9. 第四个资产负债表日（2015年12月31日）。2015年度会计上确认的股权激励费用为982.60万元，因第三批股票解锁税前可扣除的费用为19 620万元，则本年度应调减应纳税所得额18 637.4万元，同时转回以前年度已确认的递延所得税资产余额117.42万元。会计处理如下： 借：所得税费用117.42；贷：递延所得税资产117.42。
上述各年财税差异及其处理可见表3。

主要参考文献
财政部.企业会计准则2006［M］.北京：经济科学出版社，2006.
国家税务总局.关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告.国家税务总局公告2012年第18号，2012-05-23.
刘翌楠.与股份支付交易相关的递延所得税问题［J］.财会月刊，2014（19）.