【作 者】
何建国（教授），姜思云
【作者单位】
（重庆理工大学会计学院，重庆 400054）
【摘 要】
【摘要】针对特定消费群体的分期支付是互联网金融产品中新兴的信用支付业务，是以后对细分过的医生、白领、教师等优质互联网客户群体推广一致的纵向消费金融服务的缩影，然而，该业务目前还没有明确统一的核算方法。本文在介绍互联网金融业务发展过程中概述了“趣分期”等互联网信用支付产品，并分析了分期支付产品的新特点以及如何按照企业自身特点和会计核算原则进行账务处理，同时对互联网金融信用支付行业账务处理进行统一规范，以呈现互联网金融企业真实可靠的财务状况，减少因账务处理差异形成的监管难题与财务风险。
【关键词】互联网金融；消费金融；分期付款；会计处理一、引言
当前，互联网、电子商务与金融在现代计算机和网络技术推动下高度融合，催产了一种呈“爆炸式”发展的新兴金融模式——“互联网金融”。与此同时，一系列互联网金融产品与服务应运而生，形成了基于网络结算的移动支付和第三方支付，基于信息处理的大数据金融，基于资源配置的P2P贷款、众筹融资以及通过金融理财产品进行的投资业务（谢平等，2012）。
“阿里信用支付”、“京东白条”、“趣分期”、“分期乐”和“爱学贷”等则是各大购物消费网站凭借自有优势试水互联网金融、涉足互联网信贷的产物。与其他传统互联网金融产品不同的是，“趣分期”、“分期乐”和“爱学贷”主要是针对在校大学生的信用分期支付产品，其特点等同于信用卡分期还款的网络虚拟版，大学生可以按照申请的信用和学生资质获得网络购物时的分期支付，审核通过后便可享受消费贷款。大学生分期支付信贷是对网络消费对象细分的把握，是随后对细分过的医生、白领、教师等优质互联网客户群体推广一致的纵向消费金融服务的缩影（王江等，2010）。然而，互联网金融产品与服务的广泛渗透，撼动了传统金融会计主体假设和货币计量假设，并对种类繁多的互联网金融业务的会计核算提出了新的挑战（屈盛磊等，2014）。
本文着重探讨互联网消费金融环境下分期支付业务的相关会计处理问题，同时对互联网金融信用支付行业账务处理进行统一规范，以呈现互联网金融企业真实可靠的财务状况，减少因账务处理差异形成的监管难题与财务风险。
二、互联网消费金融中的分期支付业务
消费金融从字面上理解为消费信贷，是金融机构向消费者所提供的借贷产品和服务,以帮助消费者购买消费品（王江等，2010），而消费网站分期支付模式则是消费金融在互联网上的革新。本文所提的分期支付主要是指针对特定人群的以互联网为载体、P2P为平台和第三方支付为工具的互联网信用支付业务，如分期支付中的佼佼者“趣分期”（高寒冰，2015）。这类互联网金融产品的业务会因品牌不同而存在细微差异，但整体上具有互联网信贷支付的特质。为了方便描述，本文以“趣分期”的业务为例，剖析互联网消费金融环境下分期支付业务的相关会计处理。
“趣分期”主要是通过与第三方购物平台建立合作推出分期还款的网购服务，让高校学生群体使用信用支付购买商品。学生在“趣分期”或第三方购物平台下单，符合贷款标准的学生可以根据距离毕业的时间不同以及商品的价格获得从数个月到 24个月不等的分期授信。“趣分期”或 P2P平台为学生垫付资金，商品价格和分期支付服务费的总额由学生在还款期内以等额本利和的方式偿还，并且从中收取服务费获得收入，其实质为资金的利息。
申请分期支付的主要流程可以概括为：①注册并登录。大学生们登陆“趣分期”购物平台注册账户，该平台通过与公安系统以及学信网的对接核实账户身份。②选购商品。学生提交从各大网购平台获取的商品链接或“趣分期”自营商品。③制定合约形式。学生自主选择首付金额、分期还款期数等约束条件，并填写常规的网购信息。④签订合同并审核。下单后，订单金额、分期数、首付相关信息将由系统自动生成账单，明确每期还款日以及支付的月供金额，选定支付宝、网银或微信支付等第三方支付平台，接着提交订单并等待“趣分期”客服审核通过。⑤申请成功。购买商品发货后，学生享受信用消费并履行合同按时分期还款。目前各类分期支付模式均有一段时间的免息期，即免息期内付款，免缴手续费。
分期信用支付产品促使消费者在互联网上先购物后分期还款。除了前文提到的分期支付，“趣分期”还推出了“分期白条”也称“趣白条”，学生可以申请得到最高金额为 2 999 元的贷款，这笔资金将会直接打到用户的支付宝或其他第三方支付账户里，用户可以自行处置资金并分期还款。总体而言，其分期业务类型可分为以下几类：第一，购买“趣分期”自营的商品，并选择分期支付；第二，购买“趣分期”以外第三方的商品，并申请“趣分期”的分期支付模式；第三，申请“分期白条”贷款，自行处置资金并分期还款。
三、“趣分期”平台分期支付的会计处理
站在企业角度来看，分期支付类似于赊销，而现行会计准则对于互联网金融环境下类似“趣分期”平台上的“分期支付”及“分期白条”相关会计处理尚未有明确的统一解释。
本文将以学生采用“趣分期”进行分期支付为例，基于互联网金融企业视角对其账务处理展开分析。
1. 购买“趣分期”自营商品。作为联手P2P平台购物分期还款的线上企业，“趣分期”的会计业务核算与线下传统实体卖家销售商品的会计分录处理存在差异。当大学生申请使用“分期支付”进行购物时，根据《企业会计准则第14号——收入》的规定，“趣分期”不能根据订单立即确认收入，只有在卖家发货后客户确认收货时才能确认收入。
首先，“趣分期”发出商品时，其网购实质使得买家不能直接接触商品实物，只能通过图片和介绍来了解购买的商品，消费者有权在发生实物差异、商品毁损、质量低劣等状况时要求退货或换货，属于带退回条件的商品销售。尽管商品已经发出，但与商品所有权上的风险与报酬尚未完全转移，不符合《企业会计准则第14号——收入》中的收入确认条件，所以应通过“发出商品”科目进行核算。因此，发出商品时，借记“发出商品”科目，贷记“库存商品”科目；收到买家确认收货信息时，借记“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目；结转商品成本时，借记“主营业务成本”科目，贷记“发出商品”科目。
其次，分期支付的会计处理会根据还款方案的变化而变化。①签订延后1月付款方案。当如期还款时，由于“趣分期”提供30天免息优惠，此时将不存在利息服务费，则借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。当逾期未付时，消费者既要承担每月基本还款额又要支付分期账单因逾期产生的滞纳金。对逾期还款收取的滞纳金，借记“其他应收款”科目，贷记“营业外收入——滞纳金”科目。还款时，依据收款总额以及滞纳金金额借记“银行存款”科目，贷方根据基本月供金额、滞纳金以及服务费分别记“应收账款”、“其他应收款”、“应收利息”科目。②签订2 ~ 24期分期付款方案。按照合同约定，企业每期期末应计提当期的手续费，其本质为资金的利息收入，该行业普遍将分期服务费于首期一次性收取，故借记“应收利息”科目，贷记“其他业务收入——分期利息”科目。若到期日学生及时还款，则借记“银行存款”科目，按服务费与月供数额贷记“应收利息”、“应收账款”科目。若逾期未付，按照产生的滞纳金借记“其他应收款”科目，贷记“营业外收入——滞纳金”科目。此后期间，学生偿还应付款项和滞纳金时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”、“其他应收款”科目。
最后，“趣分期”以大学生分期需求缺口为契机，异军突起形成校园金融（校园分期支付），同时也因大学生普遍没有经济收入、还款来源不稳定存在放贷的高风险，导致坏账时有发生。因此，为客观真实地反映其业务状况，当学生的支付水平、信用级别、校园状况发生变化时，金融企业应在每期期末对该分期支付业务产生的应收款项进行综合性减值测试，并重新评定其信用级别与还款能力。那么，根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，若有客观证据表明该应收账款发生了减值的，则应借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目。坏账实际发生时，就按照其未来现金流量现值低于账面价值的差额计提坏账准备，确认减值损失，借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”科目。此后期间，若已冲减的应收账款又收回，借记“应收账款”科目，贷记“坏账准备”科目。同时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。
现举例说明如下：
例：A同学为率先体验分期支付，在“趣分期”网站上购买某品牌售价为2 188元的手机一台，其成本为1 800元，选择3个月分期付款形式，每月还款751.20元（本金729.33元、服务费21.87元）。逾期还款的滞纳金通常按照还款金额的比例计提，此处为方便计算，假设滞纳金为10元/天，不考虑各项税费。
该手机发出时，做如下会计处理：
借：发出商品 1 800
贷：库存商品 1 800
在A同学确认收货时，确认销售收入并结转商品成本，会计分录如下：
借：应收账款 2 188
贷：主营业务收入 2 188
借：主营业务成本 1 800
贷：发出商品 1 800
第一期期末，向A同学收取第一期分期服务费（利息）和本期应收款项，会计分录如下：
借：应收利息 21.87
贷：其他业务收入——分期利息 21.87
借：银行存款 751.20
贷：应收账款 729.33
应收利息 21.87
若A同学逾期未还款，基于谨慎性原则对应收账款计提坏账准备1 000元。会计处理如下：
借：资产减值损失 1 000
贷：坏账准备 1 000
假设通过还款追踪，A同学在逾期10天后支付款项，那么，在还款时除了需要冲销之前计提的坏账准备，还要确认滞纳金总额。会计处理如下：
借：坏账准备 1 000
贷：资产减值损失 1 000
借：应收利息 21.87
贷：其他业务收入——分期利息 21.87
借：其他应收款 100
贷：营业外收入——违约金 100
借：银行存款 851.20
贷：应收账款 729.33
应收利息 21.87
其他应收款 100
第二期与第三期的会计处理均和第一期相同，此处不再赘述。
2. 购买第三方平台的商品。学生在“趣分期”以外第三方平台购买商品时，“趣分期”与P2P平台合作实现了平台和电商对接，将学生借款需求打包成投资客户购买的理财产品，为学生消费垫资，该业务从本质上讲是不涉及商品流转过程的，因此只充当贷款人的中介角色。
当第三方平台发出商品时，“趣分期”垫付资金并冻结于第三方交易支付平台（以支付宝为例），则可以通过支付宝账号设置的“其他货币资金——存放支付宝款项”科目进行处理，借记“其他货币资金——存放支付宝款项”科目，贷记“银行存款”科目。学生确认收货时，借记“应收账款”科目，贷记“其他货币资金——支付宝存款”科目。完成商品结转后，剩余分期支付还款过程则与购买“趣分期”自营商品形式相同，既对不同分期还款形式做不同的账务处理，又要在每年年度终了对分期支付业务形成的应收款项进行综合的减值测试，对潜在的坏账计提减值准备。
3. 申请“趣白条”，自行处置资金。此情形下的分期支付业务会计处理基本与前两类相同，最大差异之处是资金的初始确认。用户申请得到“趣分期”最高金额为2 999元的贷款时，与之前交付给第三方电商买方平台不同的是，这笔资金将会直接打到用户的支付宝或其他第三方支付账户里，由用户自由支配。此时，应借记“应收账款”科目，根据“趣分期”支付资金形式，贷记“其他货币资金”、“银行存款”等科目。此后对分期还款以及潜在坏账的处理同上。
四、结语
“趣分期”分期支付信贷是对网络消费对象的细分，是以后对细分过的医生、白领、教师等优质互联网客户群体推广一致的纵向消费金融服务的缩影。该信用体系的支撑下存在三种不同的业务形式，不仅有利于提升购物支付率、促进销售，而且能促进互联网金融业务创新并涉足各种行业，具有示例指引效应。
然而，随着互联网金融业务的不断发展，其会计处理越来越复杂。鉴于此，本文通过对其会计处理进行了详细的分析后认为，必须加快形成并完善互联网各类金融产品的会计核算体系，根据实质重于形式原则明确各类业务的流程，并对其进行控制，对互联网金融信用支付行业账务处理进行统一规范，以呈现互联网金融企业真实可靠的财务状况，减少因账务处理差异形成的监管难题与财务风险。
主要参考文献
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