【作　　者】
黄微平（副教授），邹欣艺

【作者单位】
（暨南大学管理学院，广州 510632）

【摘　　要】

      【摘要】我国的管理会计运用和发展相对比较滞后，特别是在行政事业单位的实务中，管理会计没有得到应有的重视。管理会计体系能够提供管理信息，有效监督行政事业单位预算的执行。本文从财政部2014年11月发布的《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》出发，对建设管理会计体系的重要性进行了剖析，并针对我国行政事业单位的特点，提出推进中国特色管理会计体系建设的相关建议。
【关键词】行政事业单位；中国特色；管理会计

一、引言
基于我国民主制度的国情，行政事业单位拥有公共受托的责任。从委托代理的角度来看，由于政府预算的公共性特点，会导致存在着多层次的委托代理关系，而这种公共受托的责任会导致委托代理的链条相对较长，从而使得委托人和代理者之间的沟通很少，继而出现信息不对称、管理混乱、激励不足等问题，而完善监督机制是解决这些问题的关键（张维迎，2004）。信息的完整性和相关性是监督机制有效运行的基础，而行政事业单位的预算会计制度并不能完全满足这种信息需求，因此，行政事业单位建立管理信息系统已成为当务之急。《财政部关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》（简称《指导意见》）提出，管理会计体系的建设已经是我国行政事业单位的重中之重，可以借鉴和运用国际的理论与方法并结合我国现代企业管理会计的理论和方法。同时，建立行政事业单位管理会计体系也是党的十八届三中全会提出的深化会计改革的一个重要目标。
二、建设中国特色行政事业单位管理会计体系的必要性
管理会计实际上又称作“内部报告会计”，是企业的一项经济管理活动，它以企业资金的来龙去脉为管理对象，以提高经济效益为目的，为企业管理者的决策提供科学的依据。由此可见，管理会计对企业有重要的作用。行政事业单位的管理者也需要做出改善资金使用状况的决策，所以建设行政事业单位管理会计体系有很大的必要性。
（一）推进行政事业单位办事效率的提高以及机构改革的深化
改革开放以来，为了适应经济社会的发展，我国一直致力于行政事业单位的改革，中共十八届三中全会审议通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出，政府职能的良好运行必须要优化政府组织结构、建立事权和支出责任相适应的制度。而这样会使得组织结构、需要的信息以及使用信息评价和激励绩效的方式都在优化组织结构的过程中发生变化（胡玉明，2007）。然而，我国行政事业单位缺乏一个高效的管理会计信息系统，使得有价值的会计信息在变化的过程中没能得到利用，从而影响行政决策的效率，导致低效的管理。管理会计体系的建立可以将企业内部信息加以提炼，能够让管理者很好地利用，做出科学的决策。因此，在行政事业单位建立管理会计信息系统能够积极有效地推动行政事业单位改革，提高行政事业单位办事决策效率。
（二）有利于加强行政事业单位的内部控制
我国行政事业单位一直存在一个突出问题，就是会计信息不能满足行政事业单位预算会计制度对信息完整性和相关性的要求，这就需要加强内部控制和管理会计之间的协作。内部控制系统的运作离不开管理会计体系的建设，管理会计体系能够把内部控制制度在运行过程中出现的信息和问题进行分析整理并反馈给相关人员，及时反映预算执行情况，并对出现的问题进行控制，从而有利于资源配置和效率提高，加强内部控制系统运行的有效性。同时，内部控制系统的良好运行以及预算标准准确是建设管理会计体系的重要前提，内部控制系统能为管理会计系统提供依据和标准，两者互为促进。因此，在行政事业单位建立管理会计体系是完全必要的。
（三）有助于提高行政事业单位的风险控制能力，保持其在市场中的竞争力
我国很多地方政府融资平台基础工作绩效不好，缺乏风险控制。而风险控制是内部控制建设的重点，无论是事业单位的业务活动还是日常管理都要求把风险控制在可承诺范围内。管理会计中内部控制与风险管理等方面的理念和技术方法可以在信息系统建设和流程再造的过程中起到关键作用，有效地控制风险。虽然我国的市场环境变化多端，但行政事业单位由于其公共性，一直受政府的供养，处于无外忧内患的安逸状态。随着国家政策的改革，行政事业单位也应当跟上时代的变化，保持在市场中的竞争性。管理会计体系的建设有利于管理者洞察分析外部环境，提高事业单位适应环境和抗风险的能力，保持其在如今市场经济下的竞争性。
（四）有利于行政事业单位降低行政成本、提高支出效率
我国行政事业单位一直靠政府的预算支持，但是行政事业单位的机构、人员数量之大，使得这笔支出对于国家来说是一个很大的负担。降低行政成本是政府的长期目标，降低行政成本的关键就是提高行政事业单位资金使用的有效性。行政事业单位预决算存在较大差异的一个主要原因就是资金使用的各个环节管理比较松散，因此预算管理显得尤为重要，必须要加强预算编制的科学性、完整性和准确性，这样才能有效降低行政成本。
在行政事业单位财政预算编制和执行过程中，可以运用管理会计具有的利用企业内部信息控制经济活动等特点，对预决算的每个环节进行深入分析，对过程中出现的信息进行综合考量，对出现的问题进行分析并及时反映，使得预算编制过程得到规范的管理，预算编制水平得到相应的提高，预算执行约束力得到有效加强，从而最大化行政事业单位预算资金的使用效益。因此，必须在行政事业单位中大力建设具有中国特色的管理会计体系，彻底改变行政事业单位在预算管理中“重预算、轻决算，重分配、轻管理”的现状，使得行政事业单位资金的使用效益最大化。
三、建设中国特色行政事业单位管理会计体系的条件
（一）建设行政事业单位管理体系的外部条件
行政事业单位由于其向社会公众提供服务并使用财政预算资金的特点，要求其财务会计的核算必须按照《会计法》的规定，对资金的流入和流出进行反映，并形成会计信息，接受财政、审计等监督部门的评价，因此，无论是财务会计工作还是行政事业单位管理会计体系的建设，都需要相关会计法规的支持。2014年，财政部发布的《指导意见》是一个重要的指导文件，该文件在推进管理会计体系的建设以及会计法规中增加的关于对行政事业单位实施管理会计的相关条文规定，都是推进行政事业单位管理会计体系建设的重要外部条件。
（二）建设行政事业单位管理会计体系的内部条件
管理会计体系的运行需要的信息不但来自行政事业单位职能活动的会计信息，而且来自职能活动中的非会计信息，而行政事业单位的内部控制的有效实施，才能为管理会计提供这两方面的信息。同时，管理会计体系有时还需要加工过的财务信息，而这就需要完善行政事业单位的内部会计核算方法，来满足实施管理会计所需要的信息。因此，行政事业单位内部控制制度的合理建立并有效运行，以及适应于管理会计实施的会计核算制度，都是行政事业单位建立管理会计体系的重要内部条件。
四、建设中国特色行政事业单位管理会计体系的建议
（一）建设好中国特色管理会计理论体系
《指导意见》提出，建设好管理会计体系的第一个任务就是建设好管理会计理论体系，形成具有中国特色的管理会计理论体系。中国特色管理会计体系就是基于我国社会主义的基本国情、企业所处的经济体制环境、法律体制环境以及社会文化环境，借鉴西方的管理会计相关理论，建立适应于我国的管理会计方法。指导意见提出统一部署行政事业单位的管理会计体系建设工作，并提出了相关要求和总体目标，这表明我国管理会计是在政府主导下的系统工程，这体现了我国管理会计工作的全面开展具有中国特色。那么该如何在管理会计体系建设中形成中国特色呢？
首先，提高新会计准则在实践中的可运用性。中国的经济发展尚处于市场经济的初级阶段，新会计准则的颁布并不能和经济发展保持协调，从而导致新会计准则得不到很好的实际应用，因此更为详细的解释细则才能使得会计准则在经济发展的过程中更具有实际操作性。同时，应当制定相关法律法规和完善内部控制制度来规范行政事业单位的财务行为，提高单位的管理水平。其次，各级行政事业单位应从提高资金使用效率、规范预算管理和提高资产负债信息透明度出发，有效开展行政事业单位管理会计体系建设工作，并且借鉴西方管理会计的研究成果和我国管理会计的应用经验，合理界定我国行政事业单位管理会计的核心内容（具体如下图所示）。最后，要整合优势资源，结合我国会计发展实际和企业管理实践，引进国际先进理论和经验，立足于我国国情，深入研究管理会计体系构建的基本理论、工具方法和能力框架，对出现的经济现象、问题以及独特观点，追本溯源、辨别真伪，形成具有中国特色的管理会计理论体系。

                        （二）正确处理好行政事业单位预算管理和管理会计的关系
我国行政事业单位是以预算会计系统为基础的，因此，在建设行政事业单位管理会计体系时，也要以预算管理系统为构建基础，并且应该正确处理好管理会计、预算会计以及内部控制系统之间的关系（刘永泽、况玉书，2014）。行政事业单位的预算会计和管理会计的建设应该相互补充、相互促进。
一方面，我国行政事业单位的预算制度核算是以收付实现制为基础的，收付实现制核算过程中对于本期发生的负债不能如期、完整和全面地反映。相关行政事业单位没有能完整地反映政府的资产负债以及财力资源情况的合并财务报表，使一级政府缺少了宏观决策所需的重要信息，因此管理会计体系应该要求预算会计中凡是以收付实现制为基础的、不能真实地反映财政经济业务的事项的账簿记录，部分地引入权责发生制。再者，编制一套能够全面、系统地反映行政事业单位财务信息的报表，提供预算执行情况、政府采购基金、社会保障基金等方面的信息。
另一方面，我国行政事业单位管理经验和观念普遍比较落后，存在着“重分配、轻管理”的计划经济色彩，行政事业单位的预算管理是一个复杂的系统工程，需要各部门的精诚合作才能保证其很好地运作，而在这个过程中，需要管理会计体系提供关于单位内部的各方面信息。因此，必须处理好两者之间的关系，才能在预算会计核算的基础上，保证行政事业单位管理会计体系的建设能很好地推进。
（三）强化内部控制，紧抓监管，保证信息的完整性和相关性
《指导意见》提出，建设管理会计体系的首要任务就是要建设管理会计信息系统，保证会计信息的完整性和相关性。完整性要求会计信息能够很好地反映行政事业单位整个经济活动的过程，相关性要求管理会计体系提供的会计信息能够满足高层决策的需要。具体实施方法如下：
首先，必须强化内部控制制度的实施。行政事业单位内部管理会计体系主要是指一个单位的会计工作组织体系，单位领导人应当对会计工作全面负责，要求相关会计人员认真执行会计相关法律法规，督促内部会计管理制度的贯彻实施，保证会计资料的真实性、合法性、完整性。其次，要加强监督，明确会计部门和其他部门的分工协作关系，有利于各自明确责任，最终有助于管理者对内部人员的监督和考核，促进管理会计体系的完善。最后，行政事业单位应当建立有利于管理会计决策的信息系统，以信息手段为基础，使得会计核算与业务活动有机融合，有效发挥管理会计体系功能，鼓励行政事业单位运用信息技术优势，通过管理会计信息化建设，管理人员能对企业内外部的信息进行科学分析提炼，完善信息的相关性，为管理者进行决策提供有用的依据。
（四）培养大数据时代具有管理会计知识的人员
《指导意见》指出，缺乏管理会计人员，也一直是导致管理会计体系建设缓慢的一个重要原因。因此，培养一大批具有先进管理知识的人才有利于管理会计体系的建设，具体措施如下：
首先，应当定期组织财务人员进行关于预算执行和管理会计知识的后续教育培训，提高相关人员的专业水平。其次，对管理者普及关于效益管理等专业知识，全面提高管理人员的综合素质，使行政事业单位的管理会计水平逐渐走向规范化。在如今大数据时代下，只有掌握大数据知识和技能的管理人员才有利于提升单位应用分析工具、挖掘数据价值的能力，从而有利于单位的管理者做出高效、科学的决策。但是，这样的人才却很紧缺，行政事业单位也不例外。因此，培养掌握大数据知识与技能的管理会计人才已成为建设中国特色管理会计体系的一个不可缺少的部分，行政事业单位可以培养员工运用云计算对会计信息系统进行深度分析的技术，从而缓解人才需求压力（耿云江、赵晓晓，2015）。最后，单位可以派出员工进行培训、交流学习，也可以邀请有关管理会计建设方面的专家对员工进行专项指导，在单位内部培养或提拔具有此类能力潜质的现有会计人员，提升行政事业单位的大数据收集与分析技能，从而有利于管理会计体系的建设。
五、总结
综上所述，十八届三中全会关于深化会计改革的意见和《指导意见》的发布，都是建设中国特色管理会计体系的重要支持，同时也表明了中国特色管理会计体系建设的重要性。行政事业单位建立管理会计体系要建立在我国的基本国情的基础上。在如今大数据的背景下，要把握好内外部条件，在行政事业单位以预算管理为基础的前提下，完善内部控制，紧抓监管，保证信息的完整性和相关性，培养具有管理知识的人才，才能建设好具有中国特色的管理会计体系。
主要参考文献
张维迎．管理会计研究［M］.上海：上海人民出版社，2004.
胡玉明．博弈论与信息经济学［M］.北京：机械工业出版社，2007.
李宁.加强事业单位管理会计体系建设的应用研究［J］.会计之友，2015（16）.
柳珺．论行政事业单位管理会计体系构建［J］.民营科技，2014（10）.
耿云江，赵晓晓．大数据时代管理会计的机遇、挑战与应对［J］.会计之友，2015（1）.