【作　　者】
黎占露

【作者单位】
（立信会计师事务所〈特殊普通合伙〉广东分所 广州 510610）

【摘　　要】

      【摘要】自《企业内部控制基本规范》及配套指引发布后，如何建设与实施内部控制规范体系等一系列问题引起了理论界和实务界的广泛关注与讨论。本文以某大型企业信用管理体系构建过程的真实案例为切入点，对构建企业信用管理体系的目标、思路、设计方法进行分析，探索构建现代企业信用管理体系的途径。
【关键词】企业信用管理   内部控制   风险评估

为促进企业建立、实施和评价内部控制体系，2008年6月，财政部、证监会等五部委联合发布《企业内部控制基本规范》，并于2010年4月发布了《企业内部控制配套指引》，标志着中国内部控制规范体系的建立。随着我国内部控制体系的施行，内部控制规范体系如何建设与实施，企业内部控制体系如何与实际业务流程相互整合等一系列问题引起了理论界和实务界的广泛关注与讨论。本文将以《COSO内部控制整合框架》为理论框架，从内部控制视角出发，以某大型企业的信用管理体系构建过程为实践案例，探索构建现代企业信用管理体系的途径。
一、案例企业基本情况及初步分析
A公司是一家集研发、生产、销售于一体的日用快速消费品大型制造企业。除个别直接供货的大型卖场外，A公司全系列产品主要通过经销商向各地销售终端供货。因此，经销商应收款的风险控制与款项回收是公司持续经营的关键。A公司自成立以来一直都按照既定的管理体系进行运作，即先由公司经办部门负责人对供应商的延迟付款申请与额度一一进行审核，再提交给总经理审批后执行。此管理方式受审核人的主观影响较大，且未能实现对公司应收款信用风险制度化与规范化的管理。
随着企业规模的发展与市场的扩大，A公司经销商数量也随之迅速增长，公司原有管理体系已无法满足管理要求。在财务报表上体现为长期应收账款余额增大、账龄延长，由此导致挤占了公司大量运营现金。在此情况下，A公司管理层意识到公司信用管理体系亟待完善。A公司委托Y会计师事务所协助沟通符合《企业内部控制基本规范》要求的信用管理内部控制体系以实现公司信用风险的规范化管理，同时也为实现三年后公司在主板IPO申报上市的目标奠定基础。
管理顾问入场后，首先通过填写调查问卷与开展访谈等方式对公司现有信用管理标准与执行情况进行调查。现有信用管理标准如下：①信用期限。经销商延期支付货款，必须提前书面申请。经销商如延期付款在一周以内，货款将取消返利；延期超过一周将收取利息，最长期限不得超过2个月。大额延期付款需提前由经销商提供有效的担保（担保物包括经销商代垫费用、有价证券、房产等）。②信用额度审批权限。信用额低于50万元的延期付款申请，由销售经理及财务经理审批后执行。信用额超过50万元的延期付款申请，在销售经理及财务经理审核通过后提交总经理审批，总经理审批后执行。
二、内部控制缺陷分析
顾问人员通过分析A公司现有管理流程并与《企业内部控制基本规范》及相关指引的规范化要求进行对比，调研结果显示公司信用管理流程存在以下内部控制缺陷：①经销商的经营情况调查与信用风险评价仅以业务人员的主观判断为评价基础，分析过程无客观数据支持。②销售人员作为业务经办人，同时负责经销商的信用风险与经营情况调查，不相容岗位未相互分离。③最终授予的信用额度仅凭审批人的经验判断，主观性较强，具体额度计算无客观量化标准支持。④信用额度审批后，未明确责任人对经销商经营状况及信用风险进行后续跟踪与监控。⑤信用管理流程责任人不明确。
三、设计思路与管理建议
针对上述缺陷，管理顾问建议分别在制度层面与流程层面增加关键控制点以达到信用风险管控的目的。
1. 经销商的信用风险评价与经营情况调查仅凭销售人员的主观判断作为评价基础，分析过程无客观数据支持；最终授予的信用额度计算过程仅凭审批人的经验判断，具体额度计算无客观量化标准支持。对此，管理顾问设计了一系列应收款信用额度管理表格主要包括：①信用风险评估系数表；②信用系数评分标准表；③月度销售部信用额度申请表；④经销商信用额度申请审批表；⑤经销商风险跟踪监控评价表。
具体设计思路如下：
首先，管理顾问针对A企业所在的日用快速消费品行业特性设计了一系列指标以对经销商信用风险进行客观评价。

其次，根据计算得到的分数结合“信用系数评分标准表”计算经销商信用系数与额度标准。

再次，业务部门每月汇总单个经销商额度，填写“月度销售部信用额度申请表”并提交财务部，由财务部从公司整体现金流情况评价公司信用总额是否处于公司的可承受范围之内。如公司潜在风险超出可承担范围，则需对单个经销商的信用额度进行重新分解。
最后，在评定了单个经销商信用额度后，大区销售经理在复核数据的真实性后填写“经销商信用额度申请审批表”并提交公司相关责任部门及管理层审批。
2. 针对信用额度审批后未明确责任人对经销商风险进行后续跟踪与监控的内部控制缺陷，管理顾问设计了“经销商风险跟踪监控评价表”。在经销商信用额度审批后每隔三个月及有效期终止前的一个月，公司需由销售区域主管重新搜集其资信信息，总结其在授信期内的表现，在经销商的销售、财务、付款情况等近期经营情况是否异常等方面开展重新评价，对其信用风险进行后续跟踪与监控。
经销商评价指标应包括以下细节：①销售方面：现经销产品的月销售量、销售价格、销售形势；②财务方面：上期销售收入、净利润、经销商资金是否紧张，需要延期的原因；③付款方面：一个月来有无逾期欠款、逾期付款，逾期的原因、付款方式；④其他：经销商近期是否有异常情况出现。
区域经理结合以上分析指标，对该经销商形成总体风险评价结论，并提交销售大区经理进行审批。同时在制度中规定，上一笔授信交易未结清，不允许进行下一笔授信交易（滚动账期的不得突破信用额度），对已超额度的部分必须现款提货。如区域经理发现经销商信用风险有进一步扩大的趋势，则须及时向公司总部管理层汇报，并采取必要的措施维护公司的权益。
3. 针对信用管理流程责任人不明晰的缺陷，在公司制度中明确流程责任人及其职责。①对旧赊销经销商提交的延期付款申请，经办销售业务员应随同提交“经销商信用动态跟踪监控表”。当经销商出现重大异常情况时应立即向销售部、财务部及公司总经理汇报。②经销商如申请临时延期付款，需事先向销售业务责任人提交临时信用额度申请表。③由审计部负责对《经销商信用动态跟踪监控表》定期检查并评价数据真实性。④由销售业务责任人负责在信用额度有效期内跟踪执行情况，并按期收回临时信用额度款项，收款任务与业务负责人薪金挂钩。
在以上设计思路的指引下，A公司成功构建了符合企业管理要求的信用管理体系，在经过运作过渡期后，最终实现了对经销商信用风险的有效管控，同时也在信用风险管理体系方面满足了《企业内部控制基本规范》及相关指引的要求，三年后成功实现IPO申报上市。
四、案例归纳与总结提升
1. 信用管理部门设置。我国企业的信用管理部门设置主要有两种方式：一种是财务总监领导下的信用管理部门，另一种是销售总监领导下的信用管理部门。两种方式各有利弊，适用于不同的企业管理体制。无论采用哪种方式，信用管理部门均需取得财务部门和销售部门支持，并在赊销管理中起到主导作用。
从内部控制角度看，销售总监领导下的信用管理部门，能够较好地掌握与及时传递客户第一手信息，管理方式相对灵活，但容易存在不相容岗位未能相互分离的内部控制缺陷。
而财务总监领导下的信用管理部门，独立于销售部门，具有较高的独立性，能够较好地发挥部门间的相互牵制作用；同时，财务部门进行的数据分析能够为信用风险管理提供财务数据支持，发挥协同监督作用。因此，本文建议信用管理部门由财务总监统一领导与管理。
2. 信用管理环节。在企业信用管理体系中，一般可通过事前、事中、事后三个环节进行综合信用风险管控。
在事前控制环节，常用控制手段包括：信用收益率分析、制定合理的信用政策、评估具体客户的资信情况。在此环节中，一般企业均如案例A公司，已设置信用额度控制标准用于日常管理，但一般企业也与案例A公司一样，存在未形成书面管理制度，客户资信情况的评定仅凭评审人主观判断作为评价基础，信用额度的授予欠缺科学评价体系支持等各种问题。因此，本环节的信用管理体系建设重点是对已有企业信用政策与客户资信情况评定流程进行重新梳理并形成书面可执行的规范化制度标准。
在事中控制环节，常用控制手段包括：日常信用额度控制、临时追加额度控制、对账控制与到期应收款的催收与清理。此环节一般企业均能够较好地执行对账控制、到期应收款的催收与清理等两个控制点，但对于日常信用额度控制、临时追加额度的控制，常常出现信用额度在审批后无责任人对信用风险进行后续跟踪与监控，临时追加额度也未能实行先审批后执行等问题，导致常常出现客户应收款超过信用额度限制，先临时追加额度后补审批手续等现象。因此，此环节的信用管理体系建设重点是从制度层面明确流程责任人并严格要求按制度执行。
在事后控制环节，常用控制手段包括：结合账龄分析指标确定对企业最有利的收款方式，催收应收款项，追踪逾期款项并催收。企业管理层一般对此环节较为重视，因此管理要求也较为严格。在此环节，信用管理体系建设重点是明确流程责任人及时跟踪逾期款项的后续处理，落实管理责任并体现于业绩奖惩。
五、结语
综上所述，没有一套标准的内部控制体系能够适用于所有的企业。企业管理者需结合企业自身实际情况，同时需要充分发挥创造性思维，才能构建既符合《企业内部控制基本规范》及相关指引要求，同时符合企业实际管理要求的内部控制管理体系。企业信用管理体系是内部控制体系的重要组成部分，符合企业实际业务流程且得到有效执行的信用管理体系将为企业未来进一步的发展提供良好的基础。
主要参考文献
1. 财政部，证监会，审计署，银监会，保监会.企业内部控制基本规范.财会［2008］7号，2008-06-28
2. 财政部，证监会，审计署，银监会，保监会.关于印发企业内部控制配套指引的通知.财会［2010］11号，2010-04-15