【作　　者】
王晓敏

【作者单位】
（郑州航空工业管理学院会计学院 郑州 450015）

【摘　　要】

      【摘要】2013年7月29日财政部、国家税务总局联合下发了《关于暂免征收部分小微企业增值税和营业税的通知》（财税［2013］52号），本文首先对该文件进行了解读，然后针对该文件不足的地方笔者提出了自己的理由和建议，最后，针对该文件的税务筹划空间进行了探讨。
【关键词】小微企业   税收优惠   税务筹划

2013年7月29日财政部、国家税务总局联合下发了《关于暂免征收部分小微企业增值税和营业税的通知》（财税［2013］52号）（以下简称52号文件），通知规定 “为进一步扶持小微企业发展，自2013年8月1日起，对增值税小规模纳税人中月销售额不超过2万元的企业或非企业性单位，暂免征收增值税；对营业税纳税人中月营业额不超过2万元的企业或非企业性单位，暂免征收营业税。”8月21日，国家税务总局下发了《关于暂免征收部分小微企业增值税和营业税政策有关问题的公告》（以下简称49号公告），就52号文件中销售额或营业额的含义、季度申报时销售额或营业额的确定、代开发票等问题做了进一步明确，大大增强了52号文件的可执行性。
一、52号文件的解读
1. 销售额或营业额的问题。49号公告进一步明确了52号文件中“月销售额不超过2万元”、“月营业额不超过2万元”,是指月销售额或营业额在2万元以下（含2万元）。月销售额或营业额超过2万元的，应全额计算缴纳增值税或营业税。可见，对月销售额不超过2万元的小微企业来说，一个月可节省多达600元的增值税。同时，伴随增值税附征的城建税、教育费附加及地方教育费附加也都免征了。需要注意的是，此处的销售额指的是不含增值税的销售额，此处的营业额指的是包含营业税的营业额。
2. 按季申报的问题。由于纳税人的纳税期限可以按月也可以按季，所以49号公告明确了以1个季度为纳税期限的增值税小规模纳税人和营业税纳税人，季度销售额或营业额不超过6万元（含6万元）的企业或非企业性单位，可按照52号文件规定，暂免征收增值税或营业税。
3. 兼营的问题。《增值税暂行条例实施细则》第七条规定，“纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。”所以，49号公告进一步明确了增值税小规模纳税人中的企业或非企业性单位，兼营营业税应税项目的，应当分别核算增值税应税项目的销售额和营业税应税项目的营业额，月销售额不超过2万元（按季纳税6万元）的暂免征收增值税，月营业额不超过2万元（按季纳税6万元）的，暂免征收营业税。即增值税纳税人兼营非增值税应税项目的,或者营业税纳税人兼营增值税应税项目的,应分别核算销售额和营业额，分别适用相应的税收优惠，销售额和营业额并不合并计算。
4. 代开发票的问题。增值税小规模纳税人中的企业或非企业性单位，月销售额不超过2万元（按季纳税6万元）的，当期因代开增值税专用发票（含货物运输业增值税专用发票）和普通发票已经缴纳的税款，在发票全部联次追回后可以向主管税务机关申请退还。这样规定主要是考虑到增值税小规模纳税人到主管税务机关申请代开增值税专用发票和普通发票时，尚不能确定其月销售额是否达到2万元（季销售额6万元）。
二、52号文件待完善的问题
1. 小微企业的界定标准不明确。52号文件没有特别指明此处的小微企业的界定标准，49号文件也未进一步明确。目前已明确界定小微企业的标准的税收规定有两个，一个是财税［2011］117号《关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》，该通知中的小微企业是指符合《企业所得税法》及其实施条例，以及相关税收政策规定的小型微利企业。而根据《企业所得税法实施条例》第九十二条的规定，小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3 000万元；其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1 000万元。另一个是财税［2011］105号《关于金融机构与小型微型企业签订借款合同免征印花税的通知》，该通知中规定的小微企业是指符合《关于印发中小企业划型标准规定的通知》（工信部联企业［2011］300号）的条件的小型、微型企业。那么，52号文件中的小微企业到底应该按企业所得税法中的“小型、微利”还是按印花税优惠政策中的“小型、微型”界定呢？还是两者都不是？
2. 小微企业开具发票的问题。从49号公告可以看出，享受52号文件规定的小微企业，在享受该项税收优惠期间，是不能从税局购买空白发票的。在销售了商品、提供了应税劳务或者营业税服务，需要由纳税人到所属税务机关委托税局代开发票（含增值税专用发票和普通发票）。这样做一方面增加了税局代开发票的工作量，另一方面也增加了办税者往返于税局和单位的奔波。更重要的是，这给纳税人不给客户提供发票提供了客观理由，明显有违于发票管理的相关规定。笔者认为，税务机关可以印制一些定额的普通发票供这些可能的小微企业领用。当然，领用的金额是有限制的，比如一次最高只能领10 000元，在每个纳税期内不限制购买次数，每次验旧买新，当小微企业的客户需要增值税专用发票时，小微企业可以到所属税局委托税局代开专用发票。
三、围绕52号文件的纳税筹划
围绕52号文件，税务筹划的方法就有两个，一个是递延收入法，一个是企业分立法。
所谓递延法，是指享受52号文件规定的小微企业，在每个月的月底，就需要注意其销售额或者营业额，严格控制好其销售额或营业额，不让其突破2万元。若实际销售额或营业额突破了2万元，可以采用与客户协商的办法，推迟发票的给付。注意，该方法只适用于月销售额或营业额略超2万元的企业和非企业性单位。
分立法是指把一个企业或非企业性单位分立成两个或更多个企业或非企业性单位。该方法适用于月销售额或月营业额突破2万元，并且有望继续增长的企业或非企业性单位。但实务中，不断地进行分割的做法是不现实的，因为分割也是有成本的。
主要参考文献
1. 财政部，国家税务总局.关于暂免征收部分小微企业增值税和营业税的通知.财税［2013］52号，2013-07-29
2. 国家税务总局.关于暂免征收部分小微企业增值税和营业税政策有关问题的公告.国税总局［2013］第49号公告，2013-08-21