【作　　者】
杜成芳

【作者单位】
（西安超越会计师事务所有限公司 西安 710075）

【摘　　要】

      【摘要】基于实质与形式的不同，首次编制合并财务报表时会面临不同问题，包括无股权合并与现金流量表勾稽关系、历史商誉、前期调整分录缺失、单方挂账等情况。本文基于实质重于形式与谨慎性的会计原则，提出了“假设存真法”与“期末倒推法”以合理应对之。
【关键词】合并财务报表   首次编制   假设存真法   期末倒推法

本文所探讨的首次编制合并财务报表，既包括因控股合并而在合并日编制合并财务报表的情况，即实质上的真正的首次编制，也包括会计人员接续前任工作且无法获得前期数据而导致的“首次”编制合并财务报表的情况，此时会计主体虽然连续存在，但对会计人员却是第一次的情况，即为形式上的首次。不论是哪种情况，都会面临一些会计准则中尚未明确的细节问题，并因此产生首次编制合并财务报表之困惑。
一、实质上的首次编制合并财务报表
实质上的首次编制是指在合并日（购买日）或期末的真正的第一次合并财务报表的编制。在我国，企业合并分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并，合并方式不同会面临不同的困惑：同一控制下合并首次编制合并财务报表时需要调整期初数，但此时母公司尚未投资于子公司，属于无股权投资的合并；非同一控制下的合并虽然只能合并购买日后的数据，但却导致现金流量表勾稽关系的破坏，属于报表格式改进问题。