【作　　者】
张居帅1，李小梅2（高级会计师）

【作者单位】
1.淮河水利委员会财务处，安徽蚌埠233001；2.淮河水利委员会水利水电工程技术研究中心，安徽蚌埠233001

【摘　　要】
      【摘要】业务流程的梳理与优化是行政事业单位内部控制制度建设的难点和关键。本文运用网络计划技术的理论和方法，研究提出了行政事业单位业务流程梳理与优化的路径，并对工作结构分解、作业任务分析、网络计划与业务流程的优化、风险点查找等关键技术进行了归纳论述，可在技术及方法上为行政事业单位的内部控制制度建设提供参考借鉴。
【关键词】网络计划；内部控制；业务流程；调整优化 
【中图分类号】F235.1      【文献标识码】A      【文章编号】1004-0994（2017）07-0031-4

2014年以来，随着财政部《行政事业单位内部控制规范（试行）》、《财政部关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》等的实施，各级行政事业单位积极推进本系统、本单位的内部控制制度建设，取得了较好的成效，但由于缺少科学的管理技术和方法指导，有些单位的制度建设明显滞后。经济活动业务流程的梳理与优化是确定风险点、选择风险应对策略的基础，也是行政事业单位内部控制制度建设的难点和关键。本文介绍了一个用网络计划技术进行业务流程梳理和优化的方法。
一、网络计划技术概述
网络计划技术是工程网络计划的编制、计算、应用等全过程的理论、方法和实践活动的总称，其应用程序已实现标准化。根据住房和城乡建设部发布的《工程网络计划技术规程》（JGJ/T 121-2015），网络计划技术的主要应用程序和内容为：
1. 前期准备。围绕项目管理的目标，做好调查研究工作。
2. 工作结构分解。使用工作分解结构（WBS）方法，将一个项目按一定的原则分解：项目分解成每项任务，任务再分解成每项作业，作业再分配到每个岗位的日常活动中。项目任务分解成作业后，应及时进行作业分析，确定各作业之间的关系，同时估算作业时间，形成作业分析表。根据作业间的关系，作业可分为紧前作业、平行作业和紧后作业，其中，紧排在本作业之前的作业为紧前作业，紧排在本作业之后的作业为紧后作业。
3. 编制网络计划。根据作业分析表，采取顺推法或逆推法绘制初步网络图，并按规定方法计算确定关键路线，在综合平衡和修正优化的基础上形成正式网络计划。其中，网络图是指网络计划的图解模型，绘制网络图是编制网络计划的基础性工作。
4. 网络计划实施与控制。网络计划工作不仅要求正确地编制计划，更重要的是组织计划的执行、检查、调整等。
二、业务流程梳理与优化的路径和工作要求
网络计划技术是项目管理中的关键技术方法，而行政事业单位经济活动的业务流程梳理与优化属于项目范畴，因此网络计划技术可以应用于业务流程的梳理及优化。具体路径和工作要求为：
1. 前期准备。行政事业单位业务流程的梳理，重点要围绕实现单位内部控制的总体目标，做好调查研究等前期准备工作。在前期准备时，应主动搜集经济活动涉及的现有制度规定、历年审计检查发现的突出问题、单位内部的管理需求、其他单位的经验与做法等，并针对单位管理实际和管理重点，确定工作结构分解的重点与深度。
2. 工作结构分解。工作结构分解方法是网络计划技术中一个较为成熟和完整的理论，它根据一定的规则和程序，将经济活动涉及的业务分解成一项项工作，进而将一项项工作分配到每个管理岗位。工作结构分解方法完全能够满足将业务管理分解至岗的内部控制要求。行政事业单位的管理级次较多、经济活动复杂，其经济活动的全过程往往涉及多个财务业务、多个上下级单位、多个单位内设部门及部门内部多个岗位，工作任务一般可分解为五至六个级次，具体分解深度视行政事业单位规模、业务工作量及人员数量而定，其中五级、六级任务可用“作业”表述。
以某部属事业单位为例，该单位设财务处，财务处下设预算科、资产科、政府采购科等，某项经济活动的业务可分为六级。工作结构分解层次（六级）如图1所示：
3. 作业分析。根据网络计划技术，作业分析的目的主要为分析确定各作业之间的逻辑关系（紧前作业、平行作业和紧后作业），估算作业时间，并据此编制作业分析表，为绘制初步网络图奠定基础。
由于行政事业单位经济活动涉及的任务和层次较多，任务内部的关系也较为复杂，为保证流程梳理的工作质量，在进行经济活动某一级任务的作业分析时，除分析某级任务内部的各下级任务之间的关系外，还应进行跨级次交叉分析，分析某级任务的下级任务与某级任务的平行任务、上级任务之间的关系。以某基层单位内部政府采购计划编制为例，编制作业分析表，详见表1。
4. 绘制网络图及优化作业计划。
（1）绘制初步网络图。根据作业分析表，采取顺推法或逆推法绘制网络图，并进行结点编号。以作业分析表（表1）为例，可编制单代号的网络图，如图2所示：

（2）确定关键路线并优化作业计划。行政事业单位各项业务均有时间要求，利用网络计划技术，在合理估算每项作业时间的基础上，利用网络计划技术的节点计算法或工作计算法，可找出总时差最小的关键工作，并求出关键路线。
作业或任务计划优化是流程梳理与优化的核心和关键。进行作业或任务计划优化时，要注重做好以下工作：一要关注职责匹配的优化。承担流程图内每一作业或任务的部门与岗位，均需进行职责匹配分析，职责不匹配的一律调整优化。二要关注时间的优化。行政事业单位在进行内部控制设计时，应综合考虑各种因素的影响，在时间上留有机动余地。根据关键路线计算情况，在无法满足时效要求的情况下，应调整优化作业安排，保证各项业务工作按时完成。三要关注作业的优化。在不影响控制目标实现的前提下，尽可能减少审核的环节和不必要的作业。对相关任务的同类事项审核，如因任务交叉造成多次重复审核的，应优化流程，简化至只审核一次。作业计划优化后，应重新绘制网络图，并再次计算确定关键路线。
5. 绘制经济业务活动的内部控制流程图。根据优化后的作业计划及网络图，利用流程图绘制工具即可绘制某项经济活动的内部控制流程图。该流程图分部门和岗位列示，具有较好的可读性。与流程图相比，网络图明显包含更多的信息和内容，如网络图中的作业时间等无法在流程图中体现。图3是某基层单位政府采购计划流程图。

6. 风险点的查找。从理论上讲，网络图中的每一任务或作业均存在风险，但从重要性和经济性角度考虑，一般情况下只确定重要风险点。内部控制涉及业务管理的全过程和全员管理，根据风险控制理论，内部控制的重要风险点一般发生在不相容岗位未相互分离、业务之间未相互协同、业务交叉未相互制约、部门及单位之间未充分沟通等方面。
根据网络图中内部各作业、任务之间的逻辑关系，在查找风险点时，应重点关注紧前事项较多、紧后事项较多、业务之间交叉较多、涉及部门较多以及较高级次的任务及作业的整体风险等，风险点查找可从最低级次的任务和作业开始，由低级任务向高级任务渐次分析查找。
（1）作业层级的主要风险点。
一是紧前事项较多的作业，如图2中的作业7（政府采购科审核汇总）。
二是紧前事项跨任务层级的作业，如图2中的作业5（预算科审核）、作业6（资产科审核）。
三是紧后事项跨任务层级的，如图2中的作业6（资产科审核），若涉及进口产品，则需转进口产品审批等。
四是关键路线上的作业或任务。关键作业或任务一旦出现问题，往往很难补救。
（2）由低至高各级次任务的主要风险点。
一是四级任务的风险点。图2中，作业1 ~ 3属于四级任务，由业务部门申报，作业4 ~ 8由财务部门审核，作业9由单位领导审定。业务部门内部的关系、业务部门及财务部门的关系、单位领导与相关部的关系，应作为风险点进行整体考量。
二是三级任务的风险点。三级任务由基层单位申报，基层单位与上级单位之间的关系应作为风险点进行整体考量。
三是二级任务的风险点。二级任务为采购计划，采购计划与采购预算、采购审批等任务的关系应作为风险点进行整体考量。
四是一级任务的风险点。一级任务为政府采购，政府采购与其他财务业务之间的关系应作为风险点进行整体考量。
（3）职能匹配评估。对各业务全过程涉及的作业逐一进行评估，重点考量不相容职务是否分离、作业内容与岗位职责是否匹配等。将业务的起点和终点作为风险点进行重点考量。
根据所搜集的资料及以上分析，可编制某基层单位政府采购计划编制业务风险点及应对措施分析表（见表2），并进行风险评级。

7. 风险应对策略制定。根据表2确定的主要风险点，以及各风险点与其他作业、业务的逻辑关系，结合风险应对的四种策略和不相容岗位分离控制等八大内部控制工具，即可较为全面地制定出各项风险应对措施，进而固化成内部控制制度。
三、应用建议
1. 创造必要的应用条件。内部控制涉及单位内部每个部门和每个职工，进行内部控制建设时，必须做好宣传动员工作，争取大多数部门、职工，特别是单位领导的认可和支持，发挥他们的积极性，努力营造好的工作氛围。同时，要制定详细的工作方案，建立顺畅的沟通机制，以便及时研究解决网络计划技术应用中出现的问题。
2. 熟悉相关政策及情况。内部控制的政策性强，要求在应用网络技术进行流程梳理时，不但要熟悉各种政策法规和单位内部的管理规定，还要对单位实际情况进行充分调查，对历年审计检查发现的问题、有关单位的内部控制经验等进行了解。同时，还要熟悉网络计划技术的理论和方法，为应用网络计划技术做好政策和理论储备。
3. 重视任务分解。任务分解是应用网络计划技术的关键性工作。任务分解时要先找出业务的起点和终点，然后对某一经济活动的全过程进行分析和分解，分解时应包括涉及的所有单位（不仅限于本单位）、所有部门、所有岗位。对本单位内部的业务进行分解时，要重视分配的作业或任务与有关部门和岗位的职责相适应，做到权责对等。
4. 关注流程优化。流程优化是提高内部控制效率的重要手段，优化流程在网络图优化的基础上进行。在网络图优化时，往往需进行多轮沟通和优化，直至既能提高效率，又能得到单位内部各方认可，从源头上减少执行中可能出现的问题。流程优化也可引入专家咨询机制，以提高流程优化的质量和水平。
5. 风险点查找和应用措施制定。风险点的查找要突出重点，并与岗位、部门和业务结合起来。查找风险点时，一要注意搜集类似单位的风险点查找情况，关注审计检查结论；二要得到业务部门的配合，从非财务的视角查找风险；三要密切注意“部门内部各岗位之间、财务部门与业务部门之间、下级单位与上级单位之间、不同财务业务之间”的关系及结合点，优先将其作为风险点进行分析。制定应对措施时，一要注意针对性，针对风险点采取相应的措施；二要注意建立长效机制，从源头上防范风险；三要注意对先进经验的总结，并将其固化在应对措施中。
6. 充分利用信息手段。一方面在流程梳理及优化时利用信息手段，能有效减轻梳理工作量，提高业务流程梳理的质量和效率；另一方面将优化后的流程及应对措施制度化，并固化在内部控制信息系统之中，以不断巩固和持续提高单位内部控制的管理水平。

主要参考文献：
沈敏圣等．网络计划技术在大科学工程计划管理中的应用［J］．项目管理技术，2016（2）．
田祥宇等．我国行政事业单位内部控制制度特征研究［J］．会计研究，2013（9）．