【作 者】
蒲方合（教授）
【作者单位】
贺州学院经济与管理学院，广西贺州542899
【摘 要】
【摘要】经过对交通税费制度、成品油消费税税制的改革，我国现行的成品油消费税具有筹集公路、航道建设维护资金的功能。现行成品油消费税不利于合理分摊公路使用成本，不能兼顾公路使用成本的合理分担与节能环保，导致了消费税的累退性。应取消成品油消费税，将公路使用税作为公路建设维护资金的主要来源。对以成品油为燃料的车辆，应根据车辆的注册重量、车轴数、种类和行驶单位里程的油耗，确定每一车辆公路使用税的单位税额，根据每一车辆的油耗和单位税额征收公路使用税。对作为燃料的成品油征收环保税、资源税。
【关键词】车辆税费制度；成品油消费税；公路使用税；环保税；资源税
【中图分类号】F812.42 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994（2016）05-0064-4石油乃不可再生的自然资源。瑞士银行2012年12月发布的报告已证实全球石油储量为1.8万亿桶，按2012年的石油消费水平，可供开采46年。随着我国社会经济的发展，近几年石油消费增加量在2200万吨以上。2013年，我国进口石油1.8195亿吨，2014年石油净进口3.08亿吨，预计到2020年、2030年，我国石油进口量将分别达4.2亿吨、6亿吨。我国经济发展已面临“三期叠加”矛盾，高投入、高消耗、偏重数量扩张的方式已难以为继。为了通过财税政策推动我国经济发展方式转变，2014年3月，李克强总理在政府工作报告中提出要清费立税，推动消费税、资源税改革，做好环境保护税立法工作。2014年11月28日、12月13日，2015年1月13日，成品油消费税三次上调。2015年3月，李总理在政府工作报告中再次提出要调整完善消费税。为了促进成品油消费税与资源税、环保税的协同创新，深化成品油消费税改革，笔者再次就其中的若干问题进行探讨，以抛砖引玉。
一、我国成品油税制的变迁
国外很早就开征了燃油税。1909年，英国最先开征车用汽油税。1918年，美国俄勒冈州开征了机动车燃油税。20世纪30年代美国联邦政府开始征收燃油税。1940年，美国大部分州都开征了燃油税。截至目前，除英国、美国外，韩国、日本、巴西、印度、新西兰等国对汽油、柴油等征税。
新中国成立后，我国对汽油、柴油的征税始于1982年。该年，财政部颁发了《关于征收特别燃油税的暂行规定》。1993年12月13日，国务院颁布了《消费税暂行条例》，对成品油征收消费税，含铅汽油的消费税单位税额为0.28元/升，无铅汽油、石脑油、溶剂油的消费税单位税额为0.20元/升，柴油的消费税单位税额为0.10元/升。1993年12月19日，《海南经济特区机动车燃油附加费征收管理办法》颁布。依据该办法，海南经济特区将公路养护费、道路通行费、过桥费和公路管理费改为机动车燃油附加费。
1997年颁布的《公路法》提出了通过征收燃油附加费来筹集公路养护费的办法。1999年10月31日，修订后的《公路法》第36条规定，采用依法征税的办法筹集公路养护资金。为了通过新增成品油消费税改革交通税费制度，2008年12月，国务院发布了《关于实施成品油价格和税费改革的通知》，为通过新增成品油消费税筹集交通基础设施建设、维护资金提供了行政法规上的依据。成品油消费税经三次上调后，至2015年1月13日，汽油、石脑油、溶剂油的消费税单位税额为1.52元/升，柴油、航空煤油、燃料油的消费税单位税额为1.2元/升。
二、我国现行成品油消费税的功能定位
经过对成品油价格和税费的改革，我国成品油消费税的功能定位日趋复杂。
1. 筹集公路、航道建设养护资金。美国的燃油税主要是为了筹集公路建设资金而设立的，通过征收燃油税，美国政府筹集了大量公路建设资金。按照日本1954年颁布的《地方道路税法》，日本的燃油税也专门用于公路建设和维护。
我国普通公路建设和维护的主要资金来源曾经为“贷款修路，收费还贷”和转让公路经营权、车辆购置附加费或车辆购置税、公路养路费、公路客货运附加费。但是，由于交通规费征收管理不规范，存在乱收费、乱罚款、重复收费、收费养人和逃避收费等诸多问题。公路上收费站过多，影响了车辆出行，加大了交通税费的征收成本。
2000年9月，国务院同意了财政部、国家计委、国家经贸委和交通部等部门联合制定的《交通和车辆税费改革实施方案》（国发［2000］34号）。该方案规定，主要通过税收筹集交通基础设施维护和建设资金，开征车辆购置税取代车辆购置附加费，开征燃油税取代公路养路费、公路客货运附加费、公路运输管理费、航道养护费、水路运输管理费、水运客货运附加费及地方用于公路、水路、城市道路维护和建设方面的部分收费。中央所得燃油税收入除去返还、补助部分，转移支付给地方的部分，用于长江干线航道维护、内河航道基础设施的建设和维护。鉴于二级收费公路规模过大、结构不合理，中央返还给地方的燃油税收入，除去返还、补偿部分，主要用于公路、水路建设和维护。
为了依法筹集交通基础设施建设和维护资金，理顺成品油价格和交通税费的关系，2008年11月，国务院发布了《关于实施成品油价格和税费改革的通知》（国发［2008］37号）。该通知规定，2009年1月1日起，全部取消公路养路费等6项收费，及时清退已提前收取的该6项收费，逐步有序取消政府还贷二级公路收费，不再新设立燃油税，提高成品油消费税单位税额。汽油、石脑油等的消费税单位税额由0.2元/升提升至1.0元/升，柴油、航空煤油的消费税单位税额则由0.1元/升提高至0.8元/升。新增成品油消费税用于替代公路养路费等6项经费的支出，补助各地取消政府还贷二级公路收费。由于我国高速公路仍然处于亏损状态，2013年高速公路亏损618亿元，对在高速公路上行驶的车辆征收的成品油消费税，其中的一部分仍然用来弥补高速公路建设维护资金的亏损。因此，新增的成品油消费税属于公路、水路交通基础设施建设维护资金。依据该通知，其资金属性用途以及交通建设维护的地方事权不变。
2. 节能减排，保护环境。我国能源供不应求，日益短缺，消费需求持续增长。2013年，我国能源消费量为世界能源消费量的22.4%。2014年，石油表观消费量已突破5.18亿吨，石油净进口较2013年增长5.7%，石油对外依存度为59.5%，能源利用率低于发达国家。2013年，我国单位GDP能耗为日本的7倍、美国的3.5倍。高能耗、高排放又导致高污染。2013年我国碳排放量约占全球碳排放量的27.7%。近几年，我国频现雾霾天气，环境和能源安全问题日趋严峻。2014年11月底以来，国际油价持续下跌，为了转变通过消耗大量能源促进经济增长的发展方式，减少污染物的排放，保护环境，2014年11月29日起至2015年1月13日，成品油消费税单位税额多次上调。按照财政部税政司、国家税务总局货物与劳务税司有关负责人的说法，2015年1月13日成品油消费税率单位税额上调后而增加的成品油消费税收入将用于环境污染的治理、预防，新能源技术、节能技术、设备的研发，尤其是京津冀、长三角、珠三角地区的雾霾治理，统筹安排，专款专用。
三、我国成品油消费税税制存在的问题
1. 不利于发挥消费税的调节收入分配作用。根据《中国统计年鉴2011》中的1991 ~ 2010年的相关数据、1999 ~ 2013年中国统计年鉴的数据、2011年《中国人口年鉴》及其他有关数据，参考《我国私人汽车拥有量影响因素的计量分析》中的“我国私人汽车拥有量影响因素原始数据一览表”、《关于中国私人汽车拥有量影响因数的计量经济学模型研究》中的有关数据、《影响全国私人汽车拥有量的因素分析》中的“1999 ~ 2013年全国私人汽车拥有量及影响因素数据表”，《中国人口数量的时间序列分析》中的“中国人口时间序列数据”，笔者制作出了1991 ~ 2014年我国每万人拥有的私家车数量一览表。
由于我国消费税是在普遍征收增值税的基础上对部分商品的征税，体现了税收的校正性原则，发挥着消费税的调节收入分配作用。由上表可知，在《消费税暂行条例》制定前后的1991年、1992年、1993年和1994年，我国每万人拥有的私家车数量分别为8.2辆、10辆、13辆和17辆。1994年对成品油征收消费税，起到了调节收入分配的作用，也符合消费税的功能定位。按照2000年9月4日发布的《交通和车辆税费改革实施方案》，以燃油税取代公路养路费等6项费用，以车辆购置税和燃油税作为交通基础设施建设和维护资金的主体来源。但是，由于油价上涨等多方面的原因，我国未制定《燃油税暂行条例》，未开征燃油税，而是在2009年以增加的成品油消费税取代公路养路费等6项收费和政府还贷二级公路收费。
2014年底、2015年初，我国再次调高成品油消费税单位税额，以筹集大气污染的部分防治资金。然而，随着我国社会经济的发展，人们的收入不断增加，消费结构不断变化，2012年、2013年和2014年，我国每万人拥有的私家车数量分别为647辆，771辆和920辆。2014年，北京、深圳、上海常住人口中每万人拥有的民用汽车数量分别为1926辆、2695辆、1122辆。民用汽车已成为普通民众的日常交通工具，摩托车则成了民众的普通出行工具。汽油、柴油等成品油已成为普通民众的生活必需品。对成品油征收消费税，必然导致收入分配效应的累退性，与消费税调节收入分配的功能定位不符。通过提高成品油消费税筹集交通设施建设维护资金、部分环境保护资金，显然不利于消费税在调节收入分配方面发挥应有的作用。
2. 不利于合理分担公路的使用成本。世界各国一般由政府提供公路这种公共物品。但是，建设这种公共物品的资金主要来源于税收。为了使这种公共物品的配置、使用能取得最佳的社会效益、经济效益，实现公平、公正，应由这种公共物品的使用、受益者合理分担其使用成本。多使用，多受益，多分担，使公路使用的负外部性内部化。按照国际惯例，依据《交通和车辆税费改革实施方案》，我国也以税收为主体筹集公路建设和维护资金。
按照《关于实施成品油价格和税费改革的通知》，除高速公路外，我国公路建设维护资金主要来源于2009年1月1日起成品油消费税中因单位税额提高而增加的部分。由于车辆行驶对公路的损耗与行驶车辆的重量及其行驶里程成正比，车辆重量值较小时，车辆重量、车辆耗油量、车辆行驶对公路的损耗三者之间呈一定的线性关系。对轻型车辆而言，通过提高成品油消费税单位税额和车辆购置税来筹集公路建设和维护资金具有一定的合理性。
但是，二轴车、三轴车的总重量与车辆用油的线性关系异方差非常显著，误差很大。尤其是三轴车的总重量与车辆耗油量之间的线性关系很弱，异方差极为显著。车辆重量达到一定数值时，很难仅仅根据车辆油耗量来确定车辆行驶对路面的损耗。随着节油技术、汽车制造技术的不断进步，车辆行驶单位里程的油耗不断降低，如果不管汽车的重量、车轴数、行驶单位里程的油耗是否相同，仅仅根据车辆耗油量的多少，通过提高成品油消费税单位税额，对以同一种成品油为燃料的车辆均按同一单位税额征税来筹集公路建设维护资金，那么来源于成品油消费税的公路建设维护资金将不断减少，但车辆行驶对公路的损耗却并未降低。而且，重型车辆可通过减少车辆轴数实现油耗最小化，那么，来源于成品油消费税的公路建设维护资金减少了，但车辆行驶对公路的损耗却增大了。
此外，电动车、以太阳能等新型能源为动力的车辆、以燃气为燃料的车辆行驶同样会对公路造成损耗，如果对它们既无法通过征收成品油消费税，也未通过其他方式来筹集公路建设维护资金，则意味着它们没有合理分担公路的使用成本，这部分车辆的作为公路建设维护资金来源的税收将大量流失。
3. 不能在合理分摊公路使用成本的同时兼顾节能环保的要求。石油作为一种不可再生的自然资源，储量极为有限。2011年全球石油平均储采比为54.2年，2011年我国石油储采比仅为9.9年，而且石油储采比持续走低。但是，我国石油需求强劲增长，2014年，石油表观消费量为5.18亿吨，石油对外依存度为59.5%。预计2035年我国石油对外依存度将达75%。汽车排放的尾气严重污染了环境。资源环境对我国经济发展的约束加大，拼资源、能源消耗来推动经济发展的方式已不可持续。如果说2009年调高成品油消费税意在筹集交通基础设施建设维护资金，那么2014年底、2015年初三次调高成品油消费税则意在引导汽车生产厂家开发节能环保型汽车，促进石油资源的节约、集约利用和消费。2015年1月，我国生产新能源汽车6599辆。按照科技部发布的《国家重点研发计划新能源汽车重点专项实施方案》，2020年，实现新能源汽车保有量500万辆。
2014年8月6日，财政部、国家税务总局等联合发布了《关于免征新能源汽车税的公告》。随着汽车制造技术的进步，2050年汽车耗油量减少80%在技术上具有可行性。这固然有利于节能减排、环境保护，但是，按照我国现行的《消费税暂行条例》，则意味着作为交通基础设施建设、维护资金来源的成品油消费税大量流失，新能源汽车或使用节油技术的汽车行驶对公路造成的负外部性无法内部化。由于成品油消费税很难兼顾公路使用成本的合理分担与环境保护，为了妥善解决污染环境但未造成公路损耗的农业、林业、渔业、工业生产用油的税费负担问题，对成品油消费税中作为交通基础设施建设维护资金来源的部分以补贴的方式予以返还，这加大了成品油消费税的征收管理成本。
四、我国成品油税制的重构
由于成品油消费税具有多种功能，故成品油消费税制度的改革是一项系统工程。按照李克强总理在政府工作报告中的要求，资源税费价格改革正在启动，环保税立法工作也在酝酿之中。为了促进成品油消费税制度与资源税、环保税税制协同创新、配套改革，我国现行的成品油消费税制度必须重构。
1. 取消成品油消费税。我国经济迅速发展的同时贫富差距也在拉大。主要发达国家的基尼系数一般都在0.24 ~ 0.36之间，我国2008年、2014年居民收入的基尼系数分别为0.491、0.469，灰色收入又进一步扩大了贫富差距。2012年，我国家庭财产的基尼系数为0.73。财产不平等程度不断提高。2014年，中国超级富豪达1100人，占有全国财富的7.3%，我国大陆千万富翁超过100万人。然而，我国直接税体系未健全，很多灰色收入未能纳入个人所得税的征税范围，直接税尤其是个人所得税未能发挥调节收入分配、缩小贫富差距的应有作用。这就需要消费税在这方面发挥作用。
随着我国经济的增长，人们尤其是城镇居民收入不断提高，拥有私家车的家庭越来越多。2014年私人汽车保有量12584万辆，比2013年增长15.5%，其中民用轿车8307万辆，比2013年增长18.4%。另据公安部交通管理局2015年1月27日公布的数据，截至2014年年底，我国机动车保有量为2.64亿辆，全国平均每百户家庭拥有25辆私家车，其中北京每百户家庭拥有63辆私家车，广州、成都等大城市每百户家庭拥有40多辆私家车，机动车驾驶人数达3亿多，私人汽车已成为普通城镇居民的日常出行工具，摩托车更是成了普通民众的低端出行工具，成品油作为普通民众的日常交通工具用燃料，已成为低需求收入弹性的生活必需品，对之再征收成品油消费税会导致消费税的累退性，不利于调节收入分配。因此，应取消成品油消费税。
2. 对车辆征收公路使用税，筹集公路建设维护资金。假设车辆的重量为g，其与路面之间的摩擦系数为μ，在公路上行驶了t分钟，在行驶的t分钟内，平均速度为v千米/分钟，行驶单位里程的平均燃油消耗为l公升/千米，车轴数为x，则该车燃料消耗为u=l×v×t=l×s，行驶的路程为s=v×t，该汽车行驶对公路的损耗为y，则y为x、g、v、t、μ、s的函数，即y=f（x，g，v，t，μ，s）。
为了使车辆行驶对公路的负外部性内部化，必须根据车辆行驶对公路的损耗来征收公路使用税。根据不同的情形，采用不同的方法征收公路使用税。
（1）假设车辆使用的燃料为成品油，当x=1且g的值较小时，u与y呈简单的线性关系，只根据车辆的油耗来征收公路使用税具有一定的合理性。但是，即使两车的重量、车轴数、与公路路面的摩擦系数、在同一公路上行驶的时间、平均速度均相同，且均以同一种成品油为燃料，即使两车对公路造成的损耗相同，如果两车行驶单位里程的油耗不同，则两车的成品油消耗量就不一样。那么，按同一单位税额根据两车的成品油消耗量征收公路使用税就不具有合理性。在这种情形下，应分别根据两车行驶单位里程的油耗和两车的成品油消耗量，按不同的单位税额征收公路使用税。
（2）假设车辆使用的燃料仍为成品油，g值较大，且x≥2，根据范平博士的研究，u与y的线性关系异方差非常显著，误差很大。对以同一种成品油为燃料的车辆，如果不管车辆的重量、车轴数、行驶单位里程的油耗是否相同，一律按同一单位税额，仅仅根据车辆的耗油量来征收公路使用税，则不具有合理性和公平性。在这种情形下，即使两车消耗的成品油数量相同，且行驶在同一公路上，但是，如果两车的重量、车轴数、行驶的时间、路程、平均速度、车辆与路面的摩擦系数、行驶单位里程的油耗不同，则两车行驶对公路的损耗就不一样。所以，应根据车的重量、车轴数、行驶的路程来征收公路使用税。即使为了降低公路使用税的征收成本，根据耗油量征税，也应根据每一车辆的重量、车轴数、行驶单位里程的油耗确定每一车辆公路使用税的单位税额，如果两车的重量、种类、车轴数、行驶单位里程的油耗不同，则其公路使用税的单位税额就不同。在这种情形下，为了堵住公路使用税征管漏洞，可借鉴增值税防伪税控系统采用的二维码技术，减少“变票”行为。
（3）如果车辆使用太阳能、核能等新型能源，则只能根据车辆的重量、车轴数、车辆的类型、车辆行驶的里程征收公路使用税。
3. 对成品油征收资源税、环境税。近几年，我国私家车的保有量不断攀升，汽车行驶中燃烧成品油所排放的尾气中含有二氧化硫、氮氧化物等大量对环境、生物有毒有害的物质，环境污染加剧。为了保护环境，我国正在筹划环保税立法，对成品油理应征收环保税。
为了尽量减少成品油燃烧所产生的有毒有害物质，加大源头治理力度，含硫量、含铅量较高的成品油，其环保税的税额或税率应较高。对使用太阳能等清洁能源的交通工具，免征或减征环保税。为了激励节能节油技术及交通工具的研发、推广、应用，促进石油资源的节约集约利用，应对成品油征收资源税。
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