【作　　者】
张卫丽

【作者单位】
（郑州成功财经学院管理系，河南巩义 451200）

【摘　　要】
      【摘要】非货币性资产交换业务的交换双方涉及存货、固定资产时，必然涉及增值税，那么此增值税是否包含在补价中呢？这一问题对非货币性资产交换的认定以及交换双方的业务处理都会产生影响。本文以补价含与不含增值税两种情况，对非货币性资产交换的概念、认定及业务处理展开比较探讨。
【关键词】增值税；补价；非货币性资产交换；公允价值非货币性资产交换主要内容包括其概念的界定、认定条件以及交换双方的业务处理三个方面。当业务中涉及增值税时，由于增值税是流转税、价外税，其在交换后必然会进行转嫁，换出方在换出资产的同时应收取换出资产增值税的销项税额，同时承担换入资产增值税的进项税额。由于换出资产和换进资产的税额是不相等的，因而必然要进行增值税账务处理。
那么此增值税是否计入补价之中进行业务处理呢？本文对此增值税在非货币性资产交换中的业务处理展开三方面的探讨。
一、非货币性资产交换的概念
非货币性资产交换，指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换，该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。当交换涉及增值税时，此概念中的补价应该如何处理呢？对于补价的处理有以下两种方法。
1. 补价不含增值税。补价是双方资产不含税公允价值的差额，那么非货币性资产交换认定中的分子、分母用到的价值都应为不含税的价格，业务处理中用到的补价也不含增值税，因而增值税在业务处理中必须单独考虑。会计处理要以银行存款反映收取或支付相应的增值税，如果销项税额大于进项税额，就要借记银行存款（金额为销项税减进项税），如果销项税额小于进项税额，就要贷记银行存款（金额为进项税减销项税）。
2. 补价包含增值税。补价既包括双方资产不含税公允价值的差额，又包括相应增值税的差额，将增值税放在补价中一并考虑，即补价是含税公允价值的差额。那么非货币性资产交换认定中的分子、分母用到的价值都应为含税的价格，业务处理中用到的补价也含增值税，会计处理就不用再单独考虑增值税，可简化业务处理。
补价到底含与不含增值税，对非货币性资产交换的认定及业务处理都会产生直接的影响。不管如何处理，有一点是明确的，即非货币性资产交换的概念、认定及业务处理整个流程都应前后保持一致。
二、非货币性资产交换的认定
根据《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》及其应用指南的规定，非货币性资产交换认定的要点为：①非货币性资产交换的前提条件是交换双方的资产必须是非货币性资产。②认定条件中的分子、分母是否含税必须一致。③非货币性资产交换的认定可以从收到补价方和支付补价方任何一方进行认定；不管从哪方进行认定，补价和据此判断的基数必然是：一方为现金流入，一方为现金流出（对于收到补价方，判断基数即为换出资产的公允价值；对于支付补价方，判断基数即为换入资产的公允价值）。
例如：甲和乙两公司进行资产交换，甲公司用于交换资产的公允价值为M，增值税为M ×17%，乙公司用于交换资交的公允价值为N，增值税为N ×17%，假定M>N，甲为收到补价方，乙为支付补价方。非货币性资产的认定关键是要弄清楚分子、分母是否含税。
1. 补价不含增值税。由于补价是双方资产不含税公允价值之差，那么据此判断的基数也应为换入或换出资产不含税的公允价值，即：补价=M-N。现从甲、乙双方分别进行判断：
收到补价的甲企业，其认定条件为：
收到的补价/换出资产公允价值（不含税）<25%，即：
[M-NM]<25%
支付补价的乙企业，其认定条件为：
支付的补价/换入资产公允价值（不含税）<25%，即：
[M-NM]<25%v表2可以看出，非货币性资产交换中的增值税无论是否包含在补价中，交换双方收到或者支付的银行存款也都是一致的，既包括公允价值之差，也包括增值税之差；换入资产的成本也是一致的，所不同的是处理过程和复杂程度不一样。
本文认为，非货币性资产交换中的增值税的处理包含在补价中，从而影响如下相关内容：①概念中补价为双方公允价值及增值税两部分；②非货币性资产交换认定式中的分母为公允价值加上增值税。
由于增值税已经包含在补价之中，因此，会计处理时只需借记增值税的进项税额和贷记增值税的销项税额，不用再单独考虑双方增值税差额的处理，这样，业务处理既全面规范，又简单易行；并且使得非货币性资产交换的概念、认定及业务处理涉及补价的内容前后一致。
主要参考文献
财政部会计司编写组.企业会计准则讲解［M］.北京：人民出版社，2007.
财政部.企业会计准则2006［M］.北京：经济科学出版社，2006.
财政部.企业会计准则——应用指南2006［M］.北京：中国财政经济出版社，2006.