【作　　者】
范伟红，刘 霞

【作者单位】
西南政法大学管理学院，重庆 401120）

【摘　　要】

      【摘要】近些年来，电子商务在全球范围内迅速发展，然而，相关税收法律的发展远远滞后于电子商务的发展，我国目前并没有形成针对这种新型贸易方式的税收征管体系，如何对电子商务征税成为当今时代一大难题。本文以C2C电子商务为重点,围绕交易的三个流程——物流、信息流、资金流思考纳税评估方法，以物流和资金流为辅助，通过在信息流传递过程中加入纳税环节，创新纳税途径。
【关键词】电子商务；C2C；征收管理；税负公平

随着科技的进步，我国电子商务正在迅速发展，国内最大的电商公司阿里巴巴于2014年9月19日在美国纽约证券交易所上市，开启了中国电子商务的新时代。通常人们提到的电子商务按照交易对象不同主要分为B2B、B2C 和C2C三种模式。其中， B2B（如阿里巴巴）是指企业与企业之间的电子商务，B2C（如京东商城）是指企业与消费者之间的电子商务。C2C（如淘宝网）电子商务是针对消费者与消费者之间进行在线咨询交流、浏览、订购、付款等交易活动的电子商务。本文以C2C为重点，分析提出合理的税收征管政策建议。
一、C2C电子商务的特点
（一）目前对C2C电子商务不征税
我国税法尚未有明确的法律规定对电子商务的征税问题，由于缺乏具体的执行依据造成了 C2C电子商务不征税的表象。但是，根据我国税法的规定，只要发生了应税交易行为就应该纳税。因此，个人网店经营不属于税法意义上的免税范畴，对C2C电子商务免税的行为实际上也造成了税收的不公。
1. 网络零售和实体零售的不公。实体店与网店相比不仅要承受商铺租金方面的费用，还要承受税收负担，网络购物价格上的优势显而易见，越来越多的消费者选择在实体店进行产品体验，而后按照品牌和型号在网店进行产品购买，如果不予足够重视势必造成实体店经营萎缩，影响社会经济的发展。
2. B2B、B2C电子商务与C2C电子商务的不公。B2B、B2C电子商务的卖家在线下有生产经营场所，已经按照规定办理工商税务登记，有明确的纳税主体，而C2C电子商务长期处于税收监管之外，导致电子商务因为类型的不同而承受不同的税收负担，还吸引部分B2C卖家假借C2C的名义，逃避缴纳税款，造成大量税款流失。
（二）C2C电子商务交易流程
随着互联网的广泛应用以及科学技术的发展，电子商务作为一种新型的贸易方式走进人们的生活。以C2C电子商务的典型代表淘宝为例，如图1所示，买家登录进入淘宝页面，搜索浏览商品信息，选择心仪商品付款，完成支付把资金打入第三方支付平台支付宝，这时候卖家就可以收到买家付款的通知，卖家通过电话等方式联系快递公司上门取件或者自己将货物送到快递公司进行发货处理，取到快递单号后在交易界面按照规定填入快递相关信息即完成发货的流程，买家收到货物确认收货后，货款自动从支付宝打给卖家，这样就完成了整个网上交易过程。可以看出，相比于传统的贸易方式，电子商务的特点主要是交易平台和支付手段的不同，但它并未改变传统交易的本质，所以仍然可以把交易流程分为三部分进行考量，即：资金流（图2）、物流（图3）、信息流（图4）。

在整个交易过程中，信息流贯穿于整个交易过程，一旦受阻整个交易就无法完成；资金流是核心部分，它记载了交易金额，是税务机关征收税款额度的依据；物流记录着商品的流动，运用到电子商务中是通过快递公司予以实现。
二、电子商务税收征管的困境
电子商务的兴起对我国传统税收体制带来挑战，传统交易基础上的税收法律制度对电子商务征税缺乏一定的操作性，若仍然按照传统的税收制度管理电子商务，会产生诸多困境。
（一）无法确定纳税义务人
在传统贸易中，税务登记制度是纳税机关唯一确定纳税义务人的依据，税务机关通过纳税人的税务登记对纳税人进行监督管理。但是传统的税务登记方式并不适用于C2C模式的电子商务，一方面，2014年3月15日起施行的《网络交易管理办法》对自然人从事网络经营活动，没有强制其进行工商登记与税务登记的规定，按照传统商务的思路，如果不进行税务登记，就不能充分掌握税源，故目前的税收政策无法适用于个人网店交易。另一方面，由于C2C电子商务个人网店数量庞大，涉及行业较广，即使全面实行严格的工商和税务登记制度，将所有C2C电子商务个人网店一次性纳入税务机关登记监管范围的难度也较大，而且将在一定程度上打击C2C电子商务个人网店的积极性，短期内有可能影响C2C电子商务的发展。所以，关于C2C电子商务这一新生交易方式，不应该继续局限于传统的税务登记制度，应另辟蹊径，对C2C电子商务税收进行有效监管。
（二）税务稽查管理的困境
1. 凭证登记管理混乱。传统的贸易中，税务机关一般通过审查交易过程中留下的凭证、账簿等会计资料确认交易中有关计税信息，从而进行税务稽查。C2C电子商务通过网络直接进行交易，其交易合同、订单、付款记录等大都是以电子形式在网络中传递，并通过最终的电子支付完成交易。由于整个交易过程中未形成任何书面凭证，交易过程中形成的电子数据可以被很容易的修改或者删除，并且不会留下任何痕迹和线索。凭证修改或销毁的方便操作使得税收征管稽查工作失去了基础，使得传统利用账表凭证进行计税的方式失去了直接的计税依据。并且，线上交易过程中使用的电子支付，在一定程度上使得税务机关更加难以开展税务稽查。
2. 传统发票功能受阻。在传统商务中虽然也存在销售不开具发票的行为，但一般只局限于小额交易行为，而在C2C电子商务中，交易双方从各自利益角度考虑，卖家不开具发票以及买家不索取发票的问题可能会更加严重，导致了进一步破坏税务机关通过发票管理进行税务稽查。
（三）主管税务机关和收入归属难以确定
现行税制通过确定纳税人的住所和营业地行使税收管辖权。但由于C2C电子商务交易活动没有进行工商税务登记，税务机关无法准确地确认纳税人的经营地或纳税行为发生地，也就无法准确行使税收管辖权。同时，税务机关很难掌握交易过程中的信息流、物流、资金流，无法确定纳税人的实际经营情况，导致主管税务机关和收入归属难以确定。
三、C2C电子商务税收征管瓶颈突破的考量
由于上述困难，按照传统贸易方式对电子商务进行征税无法实施，这就要求我们必须创新纳税途径，改变传统纳税方式。
曹海生（2012）提出以信息流控税的观点，加强电子发票的管理，实行以票控税，同时利用电子资金流监控加强税源掌握的方法，由银行、电子商务第三方支付服务商、公安、工商、税务等多单位联合建立以账户监控为主的电子资金流监控网络，实现高效共享信息加强税收管制的思路，并最终通过信息流实现智能评估、电子稽查的功能。这种方法不仅要加强电子发票管理，而且要进行税源监控和税务稽查，会花费大量的人力、物力和财力，税收效率大大降低。
李建英（2014）通过对电子商务税收征管模式的基本思路和原则进行分析，提出了构建以资金流控制为主的电子商务税收征管模式，建立第三方支付平台代扣代缴制度。这种管理现金流的方式提高了税收效率，但是纳税信息流通环节较为复杂。以下是进行税收征管流程创新的具体思路。
（一）修改现行征管法及实施细则
为了促进和规范电子商务的发展，我国虽然出台了《网络发票管理办法》、《网络交易管理办法》等一系列促进电商发展的法律法规，但是，《税收征收管理法》及实施细则是税收征收管理的基本法律，在税收征管方面发挥着重要作用，这些适用于传统贸易方式的法律法规已经不能适应电子商务的发展。所以，应该以现行税制为基础完善《税收征收管理法》及实施细则，明文规定对电子商务的征管问题，在法律角度明确对电子商务征税的合法性、公平性和有效性。这是对电子商务进行征税的前提。
（二）加强账簿、凭证管理
不同于传统贸易方式，C2C电子商务浏览、交谈、订购和支付都是通过网上完成，所以，实现凭证和账簿电子化是解决C2C电子商务征收管理的必要举措。对于C2C电子商务的卖家，这并不是要求其建立一套全面、系统、规范的电子账簿，网页销售记录的信息流和第三方支付平台的资金流可以完全替代所谓的账簿和凭证，起到同样记录会计行为和资金运动的作用。在网上交易平台的信息流中，我们可以清楚地知道交易的卖方和买方以及交易时间，在资金流中可以明确显示交易金额，这些信息构成了税务机关征税依据，卖方无须进行额外的记账处理，其账簿和凭证可以根据支付宝的流水账自动生成。所以，在电商时代，应该加强税务机关与电商的合作，另外，要使电子化的凭证账簿合法化，赋予其法律意义。
（三）加强发票管理
传统商务中，单位、个人在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动时，依法取得、开具或使用发票。但由于C2C电子商务依托的是网络交易的虚拟平台，传统发票的功能受到阻碍，传统贸易方式中，个人消费者索要发票意识淡薄，在C2C电子商务中更是如此，所以，电子发票很难实现以票控税的作用，通过监管信息流来实现税收征管非常困难，我们应该放弃传统的利用发票进行控税的方式，着重探索以资金流和物流为重点，以信息流为辅助的新的税收征管模式。针对个人消费者需要发票的情形，可以利用二维码技术，这里不属于我们探索的税收征管范围，不对其做详细说明。
（四）设置电子商务税率
由于C2C电子商务的复杂性以及税种的多样性，如果按照传统商务对其进行征税，势必会造成征收混乱，所以应该实行简便征收的方式，设置电子商务税率，即根据所售物品的种类，设定适合于各个物品的综合税率，应该注意的是，这并不意味着要开征新的税种，所售物品的售价与这个税率相乘计算得出的是卖家应缴纳的各个税种的税额之和。在确定税率时要遵循低税率的原则，鼓励和支持电子商务的发展，不能因为税收的开征而对其发展产生不利影响。同时，为了方便税款的计算，税务机关应该加强与电子商务运营商的合作，要求其按照不同的适用税率进行规范管理，明确各个商家的经营业务。
（五）完善网上交易流程，实现数据共享
1. 加强税务机关与电商合作，淡化电子商务税务登记。在现行的税收征管制度下，税务登记是纳税人纳税的前提，通常通过税务登记掌握纳税人经营场所或住所等信息，但在电子商务环境下，网店经营者数量众多并且很容易对经营域名进行修改，税务登记落实到电子商务中困难重重，因此应该冲破传统理念，创新纳税思路。
在电商时代，要想完成网上交易的整个过程必须要保证信息流传递的完整性，从买方下订单付款，到卖方联系快递进行发货，再到买家收货确认付款，根据物流、信息流、资金流三方相互影响缺一不可的特点，可以结合电子商务的特点，改变传统观念，我们可以设想，如果把缴纳税款的过程安排在整个信息流中，如果不进行税款的缴纳，就会影响着三方的正常流动，交易就无法正常进行，相关信息流流转如图5所示。
所以，在电商时代，要加强电商与税务机关的合作，完善网上交易流程，我们可以考虑在整个交易的信息流流入快递公司之前加入一个向税务机关缴纳税款的过程，如果在这个过程中不进行税款的缴纳，交易无法再继进行，从而不需要税务登记就能实现税款的监控与征收，淡化了税务登记。

2. 加强电商与快递公司合作，明确税款归属。由于网店没有进行工商税务登记，无法确定其固定的经营场所，但我们应该注意到物流企业在电子商务中的重要作用，物件的发出地可以通过接受物件的快递公司所在地确认，我们可以把物件的发出地作为纳税地，相应的税款归属于该地的税务机关。C2C电子商务的发展离不开快递的支持，同时，C2C电子商务也推动了快递的发展，应该在交易平台中建立快递连接。通过进行快递所在地区的选择，明确纳税地。因此应加强电商与快递公司的合作关系，把快递公司纳入网上交易流程，完善信息流流动。
3. 具体交易流程安排。如图6所示，买家付款后，卖家看到买家已经付款的信息，点击下一步跳转进入所在地区的选择，该地区的选择是选择纳税地，应该与物件发出地一致，根据所售卖物品所在地依次选择省、市、县，点击确定，系统会自动按照这笔订单成交金额计算税额并要求支付，该过程增加了一个缴纳税款的资金流运动（如图7）。

卖家把相应金额打入税务机关打造的专门为税收服务的第三方支付平台（可以命名为“易税通”），如果不进行税款支付，就不能继续完成下一步的操作。卖家完成支付后自动跳转进入相关快递公司的选择界面，原选择的省市县不可更改，在原来选择的省市县的基础上手工填入详细地址和联系电话，通过这种方式建立与附近快递公司网点的联系。卖家完成这一系列过程后，快递公司网点可以看到卖家发出的上门取件请求，快递员上门取货并在交易系统中填写快递单号，方便买卖双方进行物流跟踪。
在买家接到货物确认收货后，卖家收到货款，同时，税务机关收到卖家打入第三方平台的税款。如果买家对货物不满意请求退款成功后，各支付平台将货款打回买家的同时将卖家支付的税款打回卖家。这种方式通过把快递公司纳入在网上进行一条线交易体系，可以明确交易发生地，直接将税款打入地方所属税务机关，解决了税收管辖争议问题。而且在这种方式下，不提前缴纳税款不能完成交易，税务机关可以很好地进行税源控制，避免偷税漏税的现象发生。
另外，基于我国电子商务经济的发展目前还处于初期阶段，且对我国经济的发展发挥着积极的作用，国家可适当对中小个人网店经营者进行税收优惠，设置起征点，对规模小的电商进行免税扶持和鼓励，对规模大的电商进行征税实现公平，在鼓励电商发展的同时，向税收公平迈进一步。具体来说，中小个人网店根据自身每年的营业额与起征点进行比照，如果小于起征点，可自行向税务机关提出申请，请求退还税款，税务机关根据请求进行审查，符合退税条件的予以退还。
主要参考文献：
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