【作　　者】
程 亭（博士）

【作者单位】
（贵州财经大学会计学院，贵阳 550025）

【摘　　要】

      【摘要】由于环境审计的专业性和特殊性，使得缺乏专门的审计技术方法成为阻碍其发展的重要因素之一。环境审计要突破技术方法局限，既要充分优化使用传统审计方法，又需积极开发应用其他学科领域的技术方法。本文着重分析在环境审计中使用各种传统审计方法时有别于其他类型审计的拓展点和关注点，提出可用于环境审计中的其他学科领域的技术方法，说明各类技术方法的使用条件、注意事项可获取的审计证据。
【关键词】环境审计；审计技术方法；3S技术      【摘要】由于环境审计的专业性和特殊性，使得缺乏专门的审计技术方法成为阻碍其发展的重要因素之一。环境审计要突破技术方法局限，既要充分优化使用传统审计方法，又需积极开发应用其他学科领域的技术方法。本文着重分析在环境审计中使用各种传统审计方法时有别于其他类型审计的拓展点和关注点，提出可用于环境审计中的其他学科领域的技术方法，说明各类技术方法的使用条件、注意事项可获取的审计证据。
【关键词】环境审计；审计技术方法；3S技术
环境数据多重分析包括：环保资金实际数与预算数比较，核查环保资金是否按预算拨付、使用；环保指标实际数与计划数比较，分析计划是否得以完成；环境数据与国家环保标准比较，评价排放物、环境状况等是否达到国家环保标准；环境数据的趋势分析，评价相关环境管理措施的效果或环境质量的变化；环保数据的比率分析，评价环境效益；环境效益的因素分析，查找环境效益变动的原因；分析环境财务数据与非财务数据之间的内在关系，评价环保资金投资效率和效果等。
分析性程序还应注意发现环境数据中的异常点或异常变化，识别出不同环境数据来源之间的不一致性，提示审计风险点，以有助于环境审计人员判断是否有潜在的错误、违规或违法行为及非正常事件，实施进一步的审计程序。
4. 重新执行专业化。在环境审计中，可利用重新执行方法由审计人员对被审计单位环境管理系统组成部分的程序或控制重新独立执行，若该程序或控制的专业性要求高，审计人员可考虑聘请专家予以重新执行。另外，对于被审计单位提供的环境检测或监测数据，审计人员或专业人员也可重新执行获取。
如对空气环境质量审计中，审计人员或专业人员重新独立采样，充分制定采样计划，包含采样目的，采样点选取，采样频率、手段、方法及质量保证措施等。采样计划不宜事先告知被审计单位，采样后有两种选择：一是仍由被审计单位检测人员利用其设备对样本进行分析，审计人员或专业人员监督整个分析过程，观察被审计单位检测人员的分析操作是否符合规范，检测设备是否运行正常，分析完成后审计人员第一时间获取检测数据，并与原检测数据进行比较。二是若检测时间要求较长或被审计单位无检测设备，可将样本送至第三方专业检测机构进  【摘要】由于环境审计的专业性和特殊性，使得缺乏专门的审计技术方法成为阻碍其发展的重要因素之一。环境审计要突破技术方法局限，既要充分优化使用传统审计方法，又需积极开发应用其他学科领域的技术方法。本文着重分析在环境审计中使用各种传统审计方法时有别于其他类型审计的拓展点和关注点，提出可用于环境审计中的其他学科领域的技术方法，说明各类技术方法的使用条件、注意事项可获取的审计证据。
【关键词】环境审计；审计技术方法；3S技术
环境数据多重分析包括：环保资金实际数与预算数比较，核查环保资金是否按预算拨付、使用；环保指标实际数与计划数比较，分析计划是否得以完成；环境数据与国家环保标准比较，评价排放物、环境状况等是否达到国家环保标准；环境数据的趋势分析，评价相关环境管理措施的效果或环境质量的变化；环保数据的比率分析，评价环境效益；环境效益的因素分析，查找环境效益变动的原因；分析环境财务数据与非财务数据之间的内在关系，评价环保资金投资效率和效果等。
分析性程序还应注意发现环境数据中的异常点或异常变化，识别出不同环境数据来源之间的不一致性，提示审计风险点，以有助于环境审计人员判断是否有潜在的错误、违规或违法行为及非正常事件，实施进一步的审计程序。
4. 重新执行专业化。在环境审计中，可利用重新执行方法由审计人员对被审计单位环境管理系统组成部分的程序或控制重新独立执行，若该程序或控制的专业性要求高，审计人员可考虑聘请专家予以重新执行。另外，对于被审计单位提供的环境检测或监测数据，审计人员或专业人员也可重新执行获取。
如对空气环境质量审计中，审计人员或专业人员重新独立采样，充分制定采样计划，包含采样目的，采样点选取，采样频率、手段、方法及质量保证措施等。采样计划不宜事先告知被审计单位，采样后有两种选择：一是仍由被审计单位检测人员利用其设备对样本进行分析，审计人员或专业人员监督整个分析过程，观察被审计单位检测人员的分析操作是否符合规范，检测设备是否运行正常，分析完成后审计人员第一时间获取检测数据，并与原检测数据进行比较。二是若检测时间要求较长或被审计单位无检测设备，可将样本送至第三方专业检测机构进要有概率模型、非概率模型（敏感性测试、压力测试和情景分析等）和基准比较法。定性分析在很大程度上依赖于分析者的知识和经验。
环境风险分析法在环境审计中主要有三个方面的运用：一是选择审计项目时，以环境审计战略为基础，利用环境风险分析法对各备选项目的环境风险进行分析和排序，确定优先审计项目。二是制定审计计划时，根据拟实现的审计目标，分析与审计目标相关的重大环境风险，以设定审计重点和合理分配审计资源。三是对环境内部控制系统或环境管理系统审计时，重点审查由环境风险分析法得到的排名靠前的环境风险的应对策略是否合理，控制措施是否得当，控制是否有效。
4. 费用效益分析法与环境价值评估法。在环境审计特别是环境绩效审计中，审计人员会尝试对项目环境费用和效益进行分析，以评价项目的环境影响。环境经济学中的基本方法之一是费用效益分析，即从全社会角度出发，分析某一项目对国民经济的影响。审计人员可借鉴此方法分析项目的环境费用和环境效益，环境费用是指某一主体为环境保护或治理所付出的费用或耗用的资产，以及其活动对环境造成的损害费用的综合。环境效益是指某一主体在保护和改善环境中所产生的效益。环境费用和效益的一般分类和内容如图1所示。
审计人员运用费用效益分析法，首先要在考虑审计资源、工作量和胜任能力的基础上确定分析对象和分析范围，再审查被审计单位是否对分析对象和分析范围内的环境费用和环境效益进行了确定和计量，且所做的确定和计量是否合理，一般实际环境费用和直接环境效益较易于用货币计量，并纳入会计核算，审计难度相对较低，而虚拟环境费用和间接环境效益难以直接计量，部分可用经济学、数学等方法进行估算，审计人员需检查估算方法选择是否恰当和合理。若被审计单位没有确定和计量环境费用和环境效益，审计人员要利用相关数据和资料，合理确定和计量环境费用和效益。
按照费用效益分析法，需将环境费用和效益贴现为现值，审计人员计算现值时，要考虑贴现率的恰当性，再对贴现后的环境费用和效益进行对比，以评价被审计单位相关决策是否合理，以及分析对象对环境的净贡献大小。
环境费用和效益的量化常借助于环境价值评估方法，主要有基于成本、收益和市场调查三种不同途径的多种具体的评估方法可供选择，为环境审计提供数据支持。不同环境影响情况下环境价值评估方法的选择见图2，但此图并未列示出所有情况下可供选择的方法。另外，各种环境价值评估方法所得出的仅是估计值，而非准确值，且尚未得到一致认同的方法，各种方法只能在一定程度上增加量化结果的可靠性。
5. 计算机辅助审计技术与数据挖掘技术。Samuel早在1995年就提出“通过计算机审计”的理念，经过几十年，审计人员已广泛利用计算机辅助审计技术，极大地提高了审计效率和审计质量。对于环境审计，同样离不开计算机辅助审计技术的运用。审计人员实施环境审计业务，会接触到各种环境信息数据和环境信息系统（如环境统计信息系统、环境监测系统、排污费征收系统、污水处理信息系统等）。审计人员从环境信息系统获取数据，首先要检验和评价环境信息系统的安全性、稳定性和可靠性，即可利用计算机辅助完成对环境信息系统的测试。而在被审计单位环境信息数据分散凌乱、不规范的情况下，使用计算机软件能够迅速对环境信息数据予以整理、分类，提高环境信息数据的可用性。通过计算机软件对环境信息数据进行多重分析，根据数据分析结果审计人员以确定审计重点和疑点。
在环境绩效审计中，审计人员利用计算机软件可建立起绩效分析模型，完成对绩效的计算和分析。计算机辅助审计技术功能强大，不限于前文所提到的各种应用，审计人员可根据环境审计业务的不同需求，挖掘和开发利用计算机辅助审计技术的各种功能，充分发挥该项技术的作用。但计算机辅助审计技术始终是一项“辅助”工具，任何一项技术的应用都离不开审计人员的判断。
数据挖掘技术也是一项计算机辅助技术，它是从大量的数据库或数据仓库中提取潜在有用的、有效的预测性信息，发现数据间关联规则或规律的技术。环境审计数注：此图来源于Environmental Department of the World Bank. Economic Analysis and Environmental Assessment. Environmental Assessment Sourcebook Update，1998据的多样性和专业性，使审计人员不能像理解财务数据那样把握环境信息数据之间的联系及其规律性。数据挖掘技术可以从大量的、无序的、随机的环境信息数据中发现隐藏的关系和模式，构建审计分析或预测模型，将预测值与实际值进行比较分析，审计人员可识别出异常点。利用数据挖掘中关联分析技术，找出企业生产量和排污量之间的联系，发现有异常联系的数据项。数据挖掘技术的其他方法，如分类、聚类、群集分析等也有助于深层分析环境信息数据。
其他学科领域能利用的技术方法不胜枚举，审计人员不断积累多方面的知识和经验，可探索出更多经济学、管理学方法及计算机技术等在环境审计中予以应用。
主要参考文献
孙淑丽.3S技术与地球信息科学及应用［J］.河南水利与南水北调，2010（9）.
何贤江，蔡少华.资源环境审计推动完善国家治理的对策［J］.审计月刊，2012（12）.
李素芸.环境影响经济评价中费用效益分析法应用讨论［J］.财会月刊，2011（30）.
吴邦灿，费龙.现代环境监测技术（第2版）［M］.北京：中国环境科学出版社，2005.
侯婷婷，彭兰香.环境审计国际比较及借鉴［J］.财会月刊，2010（20）.
赵衍东.资源环境审计的现状及对策的研究［J］.商业经济，2013（14）.
【基金项目】国家社会科学基金重大项目“国家利益保护导向的中国环境审计体系创新研究”（编号：11&ZD044）；2013年贵州财经大学引进人才科研项目“我国环境审计制度创新研究”