【作　　者】
韩俊华1（副教授），干胜道2（博士生导师）

【作者单位】
韩俊华1（副教授），干胜道2（博士生导师）

【摘　　要】

【摘要】 本文首先分析了“营改增”企业税负变化的影响因素，即行业税率差异、增值税抵扣链中断、增值率变化等，然后建立价格模型分析“营改增”后税收抵扣链中断、行业税率差距、增值率的价格效应，由此得出结论：缩小行业税率差距（简化、降低税率）、放宽增值税抵扣范围，这样能减少企业税负，实现行业公平。
【关键词】 营业税；增值税；营改增；价格效应；增值率

上海“营改增”改革试点效果明显，截至2012年6月25日，90%的企业税负降低，与2011年同期税负相比，降幅达10%，其中小规模纳税人税负降低尤其明显，降幅达40%。到2012年底上海企业税负减轻166亿元，租赁业、文化产业、鉴证服务、信息技术业税负普遍降低，但物流业、交通运输业税负不降反增，仓储运输业28%的企业税负增幅超过10%，到2013年2月底，试点企业减税550亿元，增负企业由10%下降至5%，并呈逐月下降趋势。
总的看，“营改增”试点的效果可以概括为“三个效应”，即减税效应、财政体制改革倒逼效应、产业发展效应。而“营改增”的少部分企业试点后税负增加，则主要是“营改增”改革对不同行业税负影响不同，因为不同的行业产业链、产品利润率、资本有机构成、税率、税制、税收优惠政策不同。基于此，本文试图分析“营改增”对企业税负的影响以及“营改增”税负的价格效应。
一、“营改增”税负影响因素分析
设A企业销售收入为R，增值税税率为t1，营业税税率为t2，购进货物总金额为C，第i种商品或劳务的可抵扣金额为Ci；货物没有期初期末余额（不影响结果的正确性），因各种原因可能发生增值税抵扣链中断（如成本构成无法取得增值税发票，增值税发票不符合抵扣要求、免税等）；C>Ci。则：
“营改增”后B企业的税负变化额为：
T=t1R-[∑]tiCi-t2R （1）  
式中：t1R表示销项税额；[∑]tiCi表示所有可抵扣商品的进项税额的合计数；t2R表示“营改增”前应缴纳的营业税额。
则“营改增”税负变化率为：
[T=t1R-∑tiCi-t2RR=t1-t2-∑tiCiR] （2）  
设[t]表示进项税平均税率，则：
[T=t1-t2-∑tiCiR=t1-t2-t1∑CC×CR] （3）  
式中：（[t1-t2]）表示“营改增”后税率变动的增（减）税效应；[-∑tiCiR]表示进项税额抵扣的减税相应；[T]表示“营改增”后税负变化净效应；[∑CiC]表示购进商品增值税进项税额可抵扣比重；[CR]表示销售成本率。
由式（3）可知，“营改增”后服务业税负影响因素包括增值税税率（t1）、行业税负差距（t1）、营业税税率（t2）、购进商品增值税进项税额抵扣比重、产品销售成本率（或毛利率、增值率）。
从式（3）各变量因素可以看出，增值税税率越大（当前增值税税率分为17%、13%、11%、6%、3%、0、免税），则购进货物行业税负差距（t-t1）越大，企业税负越重；营业税税率越大，企业税负越轻；因购进货物部分增值税进项税额抵扣链中断，则不可抵扣商品金额越大，企业税负越重；毛利率（增值率）越高，企业税负越轻，因为增值税就是对商品增值额增收的税。
当增值税税率较低、营业税税率较高、增值税抵扣链条中断较少、产品增值率较低时，“营改增”后企业税负较轻。反之，企业税负增加。
二“营改增”税负价格效应分析
（一）“营改增”的税负价格效应
增值税仅对增值额征税，进项税额环环抵扣，与生产环节多少无关；营业税不可抵扣，进入生产成本，生产环节越多，税负越重，导致对生产复杂产品的税收歧视。
上述A公司产品生产经过n个环节，[pi]表示含税销售海“营改增”改革试点效果明显，截至2012年6月25日，90%的企业税负降低，与2011年同期税负相比，降幅达10%，其中小规模纳税人税负降低尤其明显，降幅达40%。到2012年底上海企业税负减轻166亿元，租赁业、文化产业、鉴证服务、信息技术业税负普遍降低，但物流业、交通运输业税负不降反增，仓储运输业28%的企业税负增幅超过10%，到2013年2月底，试点企业减税550亿元，增负企业由10%下降至5%，并呈逐月下降趋势。
总的看，“营改增”试点的效果可以概括为“三个效应”，即减税效应、财政体制改革倒逼效应、产业发展效应。而“营改增”的少部分企业试点后税负增加，则主要是“营改增”改革对不同行业税负影响不同，因为不同的行业产业链、产品利润率、资本有机构成、税率、税制、税收优惠政策不同。基于此，本文试图分析“营改增”对企业税负的影响以及“营改增”税负的价格效应。
一、“营改增”税负影响因素分析
设A企业销售收入为R，增值税税率为t1，营业税税率为t2，购进货物总金额为C，第i种商品或劳务的可抵扣金额为Ci；货物没有期初期末余额（不影响结果的正确性），因各种原因可能发生增值税抵扣链中断（如成本构成无法取得增值税发票，增值税发票不符合抵扣要求、免税等）；C>Ci。则：
“营改增”后B企业的税负变化额为：
T=t1R-[∑]tiCi-t2R （1）  
式中：t1R表示销项税额；[∑]tiCi表示所有可抵扣商品的进项税额的合计数；t2R表示“营改增”前应缴纳的营业税额。
则“营改增”税负变化率为：
[T=t1R-∑tiCi-t2RR=t1-t2-∑tiCiR] （2）  
设[t]表示进项税平均税率，则：
[T=t1-t2-∑tiCiR=t1-t2-t1∑CC×CR] （3）  
式中：（[t1-t2]）表示“营改增”后税率变动的增（减）税效应；[-∑tiCiR]表示进项税额抵扣的减税相应；[T]表示“营改增”后税负变化净效应；[∑CiC]表示购进商品增值税进项税额可抵扣比重；[CR]表示销售成本率。
由式（3）可知，“营改增”后服务业税负影响因素包括增值税税率（t1）、行业税负差距（t1）、营业税税率（t2）、购进商品增值税进项税额抵扣比重、产品销售成本率（或毛利率、增值率）。
从式（3）各变量因素可以看出，增值税税率越大（当前增值税税率分为17%、13%、11%、6%、3%、0、免税），则购进货物行业税负差距（t-t1）越大，企业税负越重；营业税税率越大，企业税负越轻；因购进货物部分增值税进项税额抵扣链中断，则不可抵扣商品金额越大，企业税负越重；毛利率（增值率）越高，企业税负越轻，因为增值税就是对商品增值额增收的税。
当增值税税率较低、营业税税率较高、增值税抵扣链条中断较少、产品增值率较低时，“营改增”后企业税负较轻。反之，企业税负增加。
二“营改增”税负价格效应分析
（一）“营改增”的税负价格效应
增值税仅对增值额征税，进项税额环环抵扣，与生产环节多少无关；营业税不可抵扣，进入生产成本，生产环节越多，税负越重，导致对生产复杂产品的税收歧视。
上述A公司产品生产经过n个环节，[pi]表示含税销售
[t1=t32+p2p2+z3(1+t32)t21]

 （9）
同理可计算得出：当t1=13%时，z3/p2=70.63%。
可见，如此高的成本加成率，对于制造业和商业企业都是不可能的，之所以出现这种情况，是因为第三生产阶段增值税抵扣链条中断发生了重复增税，所以T3>T1。
（三）两税税负价格效应结论
营改增后税负差异包括三个因素：两种税率的差别、增值率和生产环节多少。如果生产中间环节增值税抵扣中断（征收营业税），最终产品税负大于非中断税负（T1）。如果增值税抵扣链在最后环节中断，增值税和营业税两种税负不能确定，当增值率较小、营业税税率较高时，增值率较小产品营改增税负较轻，但存在重复征税。在当前税率情况下，根据企业的实际情况，增值税最后环节抵扣链中断情况下税负较重，因为发生了重复征税。
可见，“营改增”避免了抵扣链中断，税负较轻，产品降价空间增大；“营改增”对部分增值税扩围行业的产品税负不确定，当增值率较小、营业税税率较高时，增值率较小产品“营改增”税负较轻。
三、完善“营改增”的政策建议
1. 缩小行业间税负差距。当前，我国增值税设置多档税率，通常税率17%，低档税率13%，远高于世界平均水平。亚太经合组织其余17个增值税成员国平均税率为11.15%。我国低档税率高出平均税率近2个百分点。也远高于原营业税税率5%（如有形资产租赁业）和3%（如交通运输业），这正是交通运输业和租赁业在“营改增”试点中税负不减反增的重要原因。
试点中新增设的两档税率11%和6%也远高于原营业税税率，因为新增两档税率是在“营改增”全面推行后，进海“营改增”改革试点效果明显，截至2012年6月25日，90%的企业税负降低，与2011年同期税负相比，降幅达10%，其中小规模纳税人税负降低尤其明显，降幅达40%。到2012年底上海企业税负减轻166亿元，租赁业、文化产业、鉴证服务、信息技术业税负普遍降低，但物流业、交通运输业税负不降反增，仓储运输业28%的企业税负增幅超过10%，到2013年2月底，试点企业减税550亿元，增负企业由10%下降至5%，并呈逐月下降趋势。
总的看，“营改增”试点的效果可以概括为“三个效应”，即减税效应、财政体制改革倒逼效应、产业发展效应。而“营改增”的少部分企业试点后税负增加，则主要是“营改增”改革对不同行业税负影响不同，因为不同的行业产业链、产品利润率、资本有机构成、税率、税制、税收优惠政策不同。基于此，本文试图分析“营改增”对企业税负的影响以及“营改增”税负的价格效应。
一、“营改增”税负影响因素分析
设A企业销售收入为R，增值税税率为t1，营业税税率为t2，购进货物总金额为C，第i种商品或劳务的可抵扣金额为Ci；货物没有期初期末余额（不影响结果的正确性），因各种原因可能发生增值税抵扣链中断（如成本构成无法取得增值税发票，增值税发票不符合抵扣要求、免税等）；C>Ci。则：
“营改增”后B企业的税负变化额为：
T=t1R-[∑]tiCi-t2R （1）  
式中：t1R表示销项税额；[∑]tiCi表示所有可抵扣商品的进项税额的合计数；t2R表示“营改增”前应缴纳的营业税额。
则“营改增”税负变化率为：
[T=t1R-∑tiCi-t2RR=t1-t2-∑tiCiR] （2）  
设[t]表示进项税平均税率，则：
[T=t1-t2-∑tiCiR=t1-t2-t1∑CC×CR] （3）  
式中：（[t1-t2]）表示“营改增”后税率变动的增（减）税效应；[-∑tiCiR]表示进项税额抵扣的减税相应；[T]表示“营改增”后税负变化净效应；[∑CiC]表示购进商品增值税进项税额可抵扣比重；[CR]表示销售成本率。
由式（3）可知，“营改增”后服务业税负影响因素包括增值税税率（t1）、行业税负差距（t1）、营业税税率（t2）、购进商品增值税进项税额抵扣比重、产品销售成本率（或毛利率、增值率）。
从式（3）各变量因素可以看出，增值税税率越大（当前增值税税率分为17%、13%、11%、6%、3%、0、免税），则购进货物行业税负差距（t-t1）越大，企业税负越重；营业税税率越大，企业税负越轻；因购进货物部分增值税进项税额抵扣链中断，则不可抵扣商品金额越大，企业税负越重；毛利率（增值率）越高，企业税负越轻，因为增值税就是对商品增值额增收的税。
当增值税税率较低、营业税税率较高、增值税抵扣链条中断较少、产品增值率较低时，“营改增”后企业税负较轻。反之，企业税负增加。
二“营改增”税负价格效应分析
（一）“营改增”的税负价格效应
增值税仅对增值额征税，进项税额环环抵扣，与生产环节多少无关；营业税不可抵扣，进入生产成本，生产环节越多，税负越重，导致对生产复杂产品的税收歧视。
上述A公司产品生产经过n个环节，[pi]表示含税销售
[t1=t32+p2p2+z3(1+t32)t21]

 （9）
同理可计算得出：当t1=13%时，z3/p2=70.63%。
可见，如此高的成本加成率，对于制造业和商业企业都是不可能的，之所以出现这种情况，是因为第三生产阶段增值税抵扣链条中断发生了重复增税，所以T3>T1。
（三）两税税负价格效应结论
营改增后税负差异包括三个因素：两种税率的差别、增值率和生产环节多少。如果生产中间环节增值税抵扣中断（征收营业税），最终产品税负大于非中断税负（T1）。如果增值税抵扣链在最后环节中断，增值税和营业税两种税负不能确定，当增值率较小、营业税税率较高时，增值率较小产品营改增税负较轻，但存在重复征税。在当前税率情况下，根据企业的实际情况，增值税最后环节抵扣链中断情况下税负较重，因为发生了重复征税。
可见，“营改增”避免了抵扣链中断，税负较轻，产品降价空间增大；“营改增”对部分增值税扩围行业的产品税负不确定，当增值率较小、营业税税率较高时，增值率较小产品“营改增”税负较轻。
三、完善“营改增”的政策建议
1. 缩小行业间税负差距。当前，我国增值税设置多档税率，通常税率17%，低档税率13%，远高于世界平均水平。亚太经合组织其余17个增值税成员国平均税率为11.15%。我国低档税率高出平均税率近2个百分点。也远高于原营业税税率5%（如有形资产租赁业）和3%（如交通运输业），这正是交通运输业和租赁业在“营改增”试点中税负不减反增的重要原因。
试点中新增设的两档税率11%和6%也远高于原营业税税率，因为新增两档税率是在“营改增”全面推行后，进海“营改增”改革试点效果明显，截至2012年6月25日，90%的企业税负降低，与2011年同期税负相比，降幅达10%，其中小规模纳税人税负降低尤其明显，降幅达40%。到2012年底上海企业税负减轻166亿元，租赁业、文化产业、鉴证服务、信息技术业税负普遍降低，但物流业、交通运输业税负不降反增，仓储运输业28%的企业税负增幅超过10%，到2013年2月底，试点企业减税550亿元，增负企业由10%下降至5%，并呈逐月下降趋势。
总的看，“营改增”试点的效果可以概括为“三个效应”，即减税效应、财政体制改革倒逼效应、产业发展效应。而“营改增”的少部分企业试点后税负增加，则主要是“营改增”改革对不同行业税负影响不同，因为不同的行业产业链、产品利润率、资本有机构成、税率、税制、税收优惠政策不同。基于此，本文试图分析“营改增”对企业税负的影响以及“营改增”税负的价格效应。
一、“营改增”税负影响因素分析
设A企业销售收入为R，增值税税率为t1，营业税税率为t2，购进货物总金额为C，第i种商品或劳务的可抵扣金额为Ci；货物没有期初期末余额（不影响结果的正确性），因各种原因可能发生增值税抵扣链中断（如成本构成无法取得增值税发票，增值税发票不符合抵扣要求、免税等）；C>Ci。则：
“营改增”后B企业的税负变化额为：
T=t1R-[∑]tiCi-t2R （1）  
式中：t1R表示销项税额；[∑]tiCi表示所有可抵扣商品的进项税额的合计数；t2R表示“营改增”前应缴纳的营业税额。
则“营改增”税负变化率为：
[T=t1R-∑tiCi-t2RR=t1-t2-∑tiCiR] （2）  
设[t]表示进项税平均税率，则：
[T=t1-t2-∑tiCiR=t1-t2-t1∑CC×CR] （3）  
式中：（[t1-t2]）表示“营改增”后税率变动的增（减）税效应；[-∑tiCiR]表示进项税额抵扣的减税相应；[T]表示“营改增”后税负变化净效应；[∑CiC]表示购进商品增值税进项税额可抵扣比重；[CR]表示销售成本率。
由式（3）可知，“营改增”后服务业税负影响因素包括增值税税率（t1）、行业税负差距（t1）、营业税税率（t2）、购进商品增值税进项税额抵扣比重、产品销售成本率（或毛利率、增值率）。
从式（3）各变量因素可以看出，增值税税率越大（当前增值税税率分为17%、13%、11%、6%、3%、0、免税），则购进货物行业税负差距（t-t1）越大，企业税负越重；营业税税率越大，企业税负越轻；因购进货物部分增值税进项税额抵扣链中断，则不可抵扣商品金额越大，企业税负越重；毛利率（增值率）越高，企业税负越轻，因为增值税就是对商品增值额增收的税。
当增值税税率较低、营业税税率较高、增值税抵扣链条中断较少、产品增值率较低时，“营改增”后企业税负较轻。反之，企业税负增加。
二“营改增”税负价格效应分析
（一）“营改增”的税负价格效应
增值税仅对增值额征税，进项税额环环抵扣，与生产环节多少无关；营业税不可抵扣，进入生产成本，生产环节越多，税负越重，导致对生产复杂产品的税收歧视。
上述A公司产品生产经过n个环节，[pi]表示含税销售
[t1=t32+p2p2+z3(1+t32)t21]

 （9）
同理可计算得出：当t1=13%时，z3/p2=70.63%。
可见，如此高的成本加成率，对于制造业和商业企业都是不可能的，之所以出现这种情况，是因为第三生产阶段增值税抵扣链条中断发生了重复增税，所以T3>T1。
（三）两税税负价格效应结论
营改增后税负差异包括三个因素：两种税率的差别、增值率和生产环节多少。如果生产中间环节增值税抵扣中断（征收营业税），最终产品税负大于非中断税负（T1）。如果增值税抵扣链在最后环节中断，增值税和营业税两种税负不能确定，当增值率较小、营业税税率较高时，增值率较小产品营改增税负较轻，但存在重复征税。在当前税率情况下，根据企业的实际情况，增值税最后环节抵扣链中断情况下税负较重，因为发生了重复征税。
可见，“营改增”避免了抵扣链中断，税负较轻，产品降价空间增大；“营改增”对部分增值税扩围行业的产品税负不确定，当增值率较小、营业税税率较高时，增值率较小产品“营改增”税负较轻。
三、完善“营改增”的政策建议
1. 缩小行业间税负差距。当前，我国增值税设置多档税率，通常税率17%，低档税率13%，远高于世界平均水平。亚太经合组织其余17个增值税成员国平均税率为11.15%。我国低档税率高出平均税率近2个百分点。也远高于原营业税税率5%（如有形资产租赁业）和3%（如交通运输业），这正是交通运输业和租赁业在“营改增”试点中税负不减反增的重要原因。
试点中新增设的两档税率11%和6%也远高于原营业税税率，因为新增两档税率是在“营改增”全面推行后，进海“营改增”改革试点效果明显，截至2012年6月25日，90%的企业税负降低，与2011年同期税负相比，降幅达10%，其中小规模纳税人税负降低尤其明显，降幅达40%。到2012年底上海企业税负减轻166亿元，租赁业、文化产业、鉴证服务、信息技术业税负普遍降低，但物流业、交通运输业税负不降反增，仓储运输业28%的企业税负增幅超过10%，到2013年2月底，试点企业减税550亿元，增负企业由10%下降至5%，并呈逐月下降趋势。
总的看，“营改增”试点的效果可以概括为“三个效应”，即减税效应、财政体制改革倒逼效应、产业发展效应。而“营改增”的少部分企业试点后税负增加，则主要是“营改增”改革对不同行业税负影响不同，因为不同的行业产业链、产品利润率、资本有机构成、税率、税制、税收优惠政策不同。基于此，本文试图分析“营改增”对企业税负的影响以及“营改增”税负的价格效应。
一、“营改增”税负影响因素分析
设A企业销售收入为R，增值税税率为t1，营业税税率为t2，购进货物总金额为C，第i种商品或劳务的可抵扣金额为Ci；货物没有期初期末余额（不影响结果的正确性），因各种原因可能发生增值税抵扣链中断（如成本构成无法取得增值税发票，增值税发票不符合抵扣要求、免税等）；C>Ci。则：
“营改增”后B企业的税负变化额为：
T=t1R-[∑]tiCi-t2R （1）  
式中：t1R表示销项税额；[∑]tiCi表示所有可抵扣商品的进项税额的合计数；t2R表示“营改增”前应缴纳的营业税额。
则“营改增”税负变化率为：
[T=t1R-∑tiCi-t2RR=t1-t2-∑tiCiR] （2）  
设[t]表示进项税平均税率，则：
[T=t1-t2-∑tiCiR=t1-t2-t1∑CC×CR] （3）  
式中：（[t1-t2]）表示“营改增”后税率变动的增（减）税效应；[-∑tiCiR]表示进项税额抵扣的减税相应；[T]表示“营改增”后税负变化净效应；[∑CiC]表示购进商品增值税进项税额可抵扣比重；[CR]表示销售成本率。
由式（3）可知，“营改增”后服务业税负影响因素包括增值税税率（t1）、行业税负差距（t1）、营业税税率（t2）、购进商品增值税进项税额抵扣比重、产品销售成本率（或毛利率、增值率）。
从式（3）各变量因素可以看出，增值税税率越大（当前增值税税率分为17%、13%、11%、6%、3%、0、免税），则购进货物行业税负差距（t-t1）越大，企业税负越重；营业税税率越大，企业税负越轻；因购进货物部分增值税进项税额抵扣链中断，则不可抵扣商品金额越大，企业税负越重；毛利率（增值率）越高，企业税负越轻，因为增值税就是对商品增值额增收的税。
当增值税税率较低、营业税税率较高、增值税抵扣链条中断较少、产品增值率较低时，“营改增”后企业税负较轻。反之，企业税负增加。
二“营改增”税负价格效应分析
（一）“营改增”的税负价格效应
增值税仅对增值额征税，进项税额环环抵扣，与生产环节多少无关；营业税不可抵扣，进入生产成本，生产环节越多，税负越重，导致对生产复杂产品的税收歧视。
上述A公司产品生产经过n个环节，[pi]表示含税销售
[t1=t32+p2p2+z3(1+t32)t21]

 （9）
同理可计算得出：当t1=13%时，z3/p2=70.63%。
可见，如此高的成本加成率，对于制造业和商业企业都是不可能的，之所以出现这种情况，是因为第三生产阶段增值税抵扣链条中断发生了重复增税，所以T3>T1。
（三）两税税负价格效应结论
营改增后税负差异包括三个因素：两种税率的差别、增值率和生产环节多少。如果生产中间环节增值税抵扣中断（征收营业税），最终产品税负大于非中断税负（T1）。如果增值税抵扣链在最后环节中断，增值税和营业税两种税负不能确定，当增值率较小、营业税税率较高时，增值率较小产品营改增税负较轻，但存在重复征税。在当前税率情况下，根据企业的实际情况，增值税最后环节抵扣链中断情况下税负较重，因为发生了重复征税。
可见，“营改增”避免了抵扣链中断，税负较轻，产品降价空间增大；“营改增”对部分增值税扩围行业的产品税负不确定，当增值率较小、营业税税率较高时，增值率较小产品“营改增”税负较轻。
三、完善“营改增”的政策建议
1. 缩小行业间税负差距。当前，我国增值税设置多档税率，通常税率17%，低档税率13%，远高于世界平均水平。亚太经合组织其余17个增值税成员国平均税率为11.15%。我国低档税率高出平均税率近2个百分点。也远高于原营业税税率5%（如有形资产租赁业）和3%（如交通运输业），这正是交通运输业和租赁业在“营改增”试点中税负不减反增的重要原因。
试点中新增设的两档税率11%和6%也远高于原营业税税率，因为新增两档税率是在“营改增”全面推行后，进“营改增”改革试点效果明显，截至2012年6月25日，90%的企业税负降低，与2011年同期税负相比，降幅达10%，其中小规模纳税人税负降低尤其明显，降幅达40%。到2012年底上海企业税负减轻166亿元，租赁业、文化产业、鉴证服务、信息技术业税负普遍降低，但物流业、交通运输业税负不降反增，仓储运输业28%的企业税负增幅超过10%，到2013年2月底，试点企业减税550亿元，增负企业由10%下降至5%，并呈逐月下降趋势。
总的看，“营改增”试点的效果可以概括为“三个效应”，即减税效应、财政体制改革倒逼效应、产业发展效应。而“营改增”的少部分企业试点后税负增加，则主要是“营改增”改革对不同行业税负影响不同，因为不同的行业产业链、产品利润率、资本有机构成、税率、税制、税收优惠政策不同。基于此，本文试图分析“营改增”对企业税负的影响以及“营改增”税负的价格效应。
一、“营改增”税负影响因素分析
设A企业销售收入为R，增值税税率为t1，营业税税率为t2，购进货物总金额为C，第i种商品或劳务的可抵扣金额为Ci；货物没有期初期末余额（不影响结果的正确性），因各种原因可能发生增值税抵扣链中断（如成本构成无法取得增值税发票，增值税发票不符合抵扣要求、免税等）；C>Ci。则：
“营改增”后B企业的税负变化额为：
T=t1R-[∑]tiCi-t2R （1）  
式中：t1R表示销项税额；[∑]tiCi表示所有可抵扣商品的进项税额的合计数；t2R表示“营改增”前应缴纳的营业税额。
则“营改增”税负变化率为：
[T=t1R-∑tiCi-t2RR=t1-t2-∑tiCiR] （2）  
设[t]表示进项税平均税率，则：
[T=t1-t2-∑tiCiR=t1-t2-t1∑CC×CR] （3）  
式中：（[t1-t2]）表示“营改增”后税率变动的增（减）税效应；[-∑tiCiR]表示进项税额抵扣的减税相应；[T]表示“营改增”后税负变化净效应；[∑CiC]表示购进商品增值税进项税额可抵扣比重；[CR]表示销售成本率。
由式（3）可知，“营改增”后服务业税负影响因素包括增值税税率（t1）、行业税负差距（t1）、营业税税率（t2）、购进商品增值税进项税额抵扣比重、产品销售成本率（或毛利率、增值率）。
从式（3）各变量因素可以看出，增值税税率越大（当前增值税税率分为17%、13%、11%、6%、3%、0、免税），则购进货物行业税负差距（t-t1）越大，企业税负越重；营业税税率越大，企业税负越轻；因购进货物部分增值税进项税额抵扣链中断，则不可抵扣商品金额越大，企业税负越重；毛利率（增值率）越高，企业税负越轻，因为增值税就是对商品增值额增收的税。
当增值税税率较低、营业税税率较高、增值税抵扣链条中断较少、产品增值率较低时，“营改增”后企业税负较轻。反之，企业税负增加。
二“营改增”税负价格效应分析
（一）“营改增”的税负价格效应
增值税仅对增值额征税，进项税额环环抵扣，与生产环节多少无关；营业税不可抵扣，进入生产成本，生产环节越多，税负越重，导致对生产复杂产品的税收歧视。
上述A公司产品生产经过n个环节，[pi]表示含税销售
[t1=t32+p2p2+z3(1+t32)t21]

 （9）
同理可计算得出：当t1=13%时，z3/p2=70.63%。
可见，如此高的成本加成率，对于制造业和商业企业都是不可能的，之所以出现这种情况，是因为第三生产阶段增值税抵扣链条中断发生了重复增税，所以T3>T1。
（三）两税税负价格效应结论
营改增后税负差异包括三个因素：两种税率的差别、增值率和生产环节多少。如果生产中间环节增值税抵扣中断（征收营业税），最终产品税负大于非中断税负（T1）。如果增值税抵扣链在最后环节中断，增值税和营业税两种税负不能确定，当增值率较小、营业税税率较高时，增值率较小产品营改增税负较轻，但存在重复征税。在当前税率情况下，根据企业的实际情况，增值税最后环节抵扣链中断情况下税负较重，因为发生了重复征税。
可见，“营改增”避免了抵扣链中断，税负较轻，产品降价空间增大；“营改增”对部分增值税扩围行业的产品税负不确定，当增值率较小、营业税税率较高时，增值率较小产品“营改增”税负较轻。
三、完善“营改增”的政策建议
1. 缩小行业间税负差距。当前，我国增值税设置多档税率，通常税率17%，低档税率13%，远高于世界平均水平。亚太经合组织其余17个增值税成员国平均税率为11.15%。我国低档税率高出平均税率近2个百分点。也远高于原营业税税率5%（如有形资产租赁业）和3%（如交通运输业），这正是交通运输业和租赁业在“营改增”试点中税负不减反增的重要原因。
试点中新增设的两档税率11%和6%也远高于原营业税税率，因为新增两档税率是在“营改增”全面推行后，进