【作　　者】
周 娟 胡道勇（博士）

【作者单位】
（紫金信托有限责任公司 南京 210008 江苏省国信资产管理集团有限公司 南京 210015）

【摘　　要】

      【摘要】在中小板上市是不少高成长性公司的目标之一。本文以智能化ABC公司为例，在介绍其财务基本状况后，从证监会审核公司关注的要点之一财务基础方面研究该公司存在的主要问题，提出了化解财务基础问题的对策，为智能化ABC公司上市扫清障碍。
【关键词】智能化ABC公司   财务诊断   内部控制

公司上市尤其是民营企业在中小板上市是一个复杂的过程，其中证券监管部门对拟上市公司包括货币资金管理、使用的会计科目、登记会计账簿等在内的财务基础要求尤为严格。回顾过去在上市审核环节被监管部门否决的案例发现，财务基础方面出现问题是被证监会否决上市的重要原因。为此，本文从证监会、交易所及其相关部门对上市公司财务基础的具体要求为依据，以智能化ABC公司为例，分析其上市的财务基础障碍，为其他的中小板拟上市公司提供参考。
一、智能化ABC公司财务的基本情况
智能化ABC公司于2000年5月正式创立，注册资本6 000万元。通过10多年的发展，公司已成为国内智能化行业的科技先锋，获得建筑智能化工程专业承包壹级资质、建筑智能化系统集成专项工程设计甲级资质，资信等级连续5年被权威机构评为AAA级。截至2012年末，公司总资产达到3.81亿元，净利润达到1 931万元，初步具备了在深圳中小板上市的资产和利润条件。为规范运作、提高企业价值、实现跨越式发展、增强抗风险能力、实现资本运营，该公司在2011年末提出：力争3 ~ 5年内实现在深圳中小板上市的战略决策。
为简要介绍智能化ABC公司的财务概况，本文主要从机构设置、资产负债表数据、损益表数据以及现金流量表数据四个方面进行一个简要的归纳，具体如下：
1. 财务机构设置。智能化ABC公司财务事务主要由财务总监负责，下设财务经理及其资金、总账会计和内控三个主管，其中往来内控会计、成本会计人员尚未到位，共有9人。
2. 资产负债表主要数据。智能ABC公司资产规模从2009年的1.81亿元增加到2010年的2.01亿元，再到2011年的3.18亿元和2012年3.81亿元，其中2011年实现了近60%的增长。此外，公司对于固定资产的投资近年来没有发生较大的变化，仅仅在在建工程上反映了新建办公楼，还没有办理决算手续；公司没有对外投资，也没有下属子公司。
3. 损益表主要数据。损益表数据显示，2010至2012年实现净利润6 187.5万元，且每年呈现递减的趋势。其主要是由于公司的销售模式为合作销售，利润的大部分都被合作方享有，而公司只是收取约5%的管理费。另外，公司的成本结转主要是采取倒轧的方式。2010至2012年公司主营业务收入实现8.05亿元的总额，同时也实现了每年一定幅度的递增，其中2012年比2011年增长幅度近70%。
4. 现金流量表数据。现金流量表数据显示，公司2010至2012年经营活动产生的现金净流量均为正数，但不稳定，2012年度经营现金流入虽比2011年度大幅度增加，但经营现金净流量却远远小于2010年度，主要原因还是在于公司成本结转不规范所导致的。
二、智能化ABC公司中小板上市面临的财务问题
由于智能化ABC是中小民营企业，且ABC公司刚提出上市融资的需要，尚未经过会计师事务所审计并整改，财务基础存在较多问题。
1. 货币资金管理较为混乱。
一是现金管理问题。由于公司从事的工程通过分公司的形式来实现，除主要技术人员固定外，各项目公司的施工人员聘用都是临时的，为了工作便利，存在较多的现金收支现象。如部分大额材料款、人员工资、工程款直接通过现金支付，收到现金后亦未存入银行，直接计入现金日记账并坐支使用。截至2012年12月31日，库存现金期末余额为1 474 380.71元，余额大大超过《现金管理暂行条例》规定的现金余额标准。且该现金余额账实不符，其中除部分白条外，还有历史遗留问题。截止到2012年底，仍然尚有大额账面现金未能找到合理依据进行账务调整。
二是银行存款管理问题。公司主营业务主要采取合作形式，即由外地的企业或个人自揽业务。由于对方没有相应的经营资质，只能挂靠ABC公司，由ABC公司出面去投标、签合同，然后由承揽业务一方、ABC公司、出包方（即甲方）三方共同协议在工程所在地开立银行共管账户，相关印章也分由三方管理，但由于承揽业务一方和工程所在地出包方关系密切，再加上承揽业务一方利用一些变通方式，避开ABC公司对银行账户的管理，自主支配该共管银行账户。这导致公司银行会计难以按月取得全部银行账户的对账单，无法将对账单与银行存款日记账进行核对，亦未能按月编制银行存款余额调节表，导致银行日记账余额与银行对账单余额长期不符，甚至出现个别银行已销户，账面仍有余额及个别银行存款账面余额为负数的异常现象。
三是其他应收款占比过高。根据公司的资产负债表，笔者发现公司的其他应收款占公司资产的比重较高：如2012年其他应收款占公司总资产的比重竟然高达20.15%，而同期同类上市公司相应数据只有1.77%。经分析公司其他应收款大额明细，除部分款项是公司付出的项目工程投标保证金、履约保证金以及预付款保证金外，其他均是公司与关联方公司以及所属分公司之间的资金往来款。由于这些付款没能及时索取到相关票据，公司长期挂账且部分账款账龄在三年以上。
2. 采购付款环节核算不规范。由于公司的大部分智能化工程业务分布在全国各地，且大部分是合作方（即直接承揽工程的一方）在管理工程现场。因部分合作方规模小，管理不规范，导致工程现场对于存货的收发存管理没有规范。财务部门对于存货也未能设立存货分类明细账，仅根据工程项目辅助核算存货流水账，公司存货长期账实不符。这一方面是由于公司财务对于存货的核算处于被动状态，只是在收到发票后，才登记存货和应付款项。另一方面是尽管有些存货已经入库甚至用于工程且工程已经完工，但财务由于能取得合法有效的发票或入库单据，导致会计无法入账或暂估入账。
3. 会计处理不符合会计准则规定。公司主营业务为智能化工程，除提供相关的材料设备，还提供安装调试及系统集成等劳务服务。对于提供劳务的收入确认，公司完全按照是否开出发票为依据，而没有根据《企业会计准则第14号——收入》关于提供劳务收入确认的相关规定，即企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。同时，公司管理不善，以及对合作方的失控和财务的难以作为，导致成本也难以有效计量，使收入的确认采用了极为简易的处理方法，未能合理地反映出公司的经营成果。
2011年度公司因没有已开票工程收入对应项目成本结转，只能将2011年度已开票收入约1 000万元放在2012年度入账，相关的税金及附加亦计入2012年度损益。这种账务处理的方法严重违反《会计法》、《企业所得税法》和企业会计准则的要求，同时将导致企业面临较大的税收检查风险。
4. 税务处理经不起推敲。公司主营智能化工程建设，涉及混合消售行为。智能化工程大部分属于提供材料设备并提供安装、系统集成等劳务服务。根据大部分合同内容，提供材料设备金额占整个工程总金额的往往在70%以上。实际操作中，公司均是根据业主需求，部分工程项目全部签订工程承包合同，部分工程既签订工程承包合同又签订销售合同；发票开具也是根据业主需求，对于有些全部签订承包合同的工程项目却开具了增值税专用发票，而不是开具工程发票。这一问题导致公司历年来对于增值税、营业税的核算一直处于较为混乱的状态。对于部分工程给甲方开具工程服务发票时，财务人员依据经验的毛利率于期末结转成本，同时转出一定的增值税进项税额，导致期末应交增值税余额为负数。
根据2012年税务评估时纳税系统显示的数据，公司近三年增值税税负较低。公司近三年销售收入即销售材料及设备的收入金额均在2 000万元以上，2011年高达6 000万元，但当年实际交纳的增值税额为零或金额很小，这种现象明显不合理。
5. 往来账户混乱。公司往来账户串户、重复挂账以及未结转营业收入的预收款挂账现象比较严重。典型问题如下：
一是收到往来款项时，在未查清所收款项性质的情况下，随意挂其他应付款或预收账款。
二是部分工程完工时，根据甲方要求一次性按照合同金额开出了全部发票并挂应收账款，但后期由于工程决算总价跟合同价有差异，最终实际收到的工程款和已经按照合同金额挂账的应收账款之间的差异就始终挂在应收账款账上，财务均未对该空挂的余额进行账务处理。
三是公司部分预付款由于未能及时收到发票或根本就无法索取到发票，财务只能挂账预付账款或其他应收款。
四是ABC公司虽然没有下属子公司，但公司却通过其他途径成立了几家关联公司，实际控制人均为ABC公司的董事长。这些公司跟ABC公司之间的往来部分系业务款，部分系往来款，这些关联公司和ABC公司是一套班子几块牌子，但由于没有真正独立的法人主体，部分没有完整的财务资料，因此相互之间往来款项一直都没有核对一致。
五是公司大部分工程由合作方承揽，部分承揽工程的合作方为了控制工程的付出款项，也为了便于工程管理，ABC公司在合作方所在地注册成立了13家分公司，但这些分公司实质上均不是公司真正的分公司：这些分公司均是由合作方管理并控制，会计也是由合作方聘请，ABC公司一直难以控制，公司与其往来账上也有一定金额的挂账。
6. 公司资产管理不力。目前使用的办公楼，是由园区提供土地，按照园区规划自己建设，完工决算以后再按园区核定的价格将房屋土地一并购入。由于土地以及办公楼决算等相关手续迟迟未能和园区达成一致，公司未能办妥土地和房屋所有权证。根据会计准则的相关规定，固定资产已达到使用状态应该根据暂估价计提固定资产折旧，而财务未能对该办公楼估值并计提折旧，这对公司的资产及损益均产生一定的影响。此外，公司2010年搬入新的办公楼，相关资产也未能全面盘点，导致资产账实不符，财务也因管理不力，对已报废、毁损、遗失的固定资产未能及时清理，对已提足折旧仍然在用或不用的固定资产未能及时清理，还有部分固定资产计提折旧超过了原值的现象。
三、化解智能化ABC公司财务基础方面问题的对策
针对上述存在的问题，结合中小板上市审核的标准和拟在中小板上市审核被否的教训，本文从公司重塑上市的财务基础提出以下建议：
1. 全面落实执行企业会计准则。作为拟改制上市公司应全面执行新会计准则，建议公司严格按照新会计准则要求设置会计科目并进行财务核算。对于公司的存货、固定资产、收入等会计事项，必须严格按照《企业会计准则第1号——存货》、《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第14号——收入》，并重新按照新会计准则调整相关会计科目，按照上市公司的标准编制资产负债表、损益表、现金流量表以及所有者权益变动表。
2. 科学梳理混合销售行为的税务处理。ABC公司属于提供建筑业劳务的同时涉及销售货物的经营业务，根据现行的《增值税暂行条例》和《营业税暂行条例》规定，应按项目实际分别签署了销售合同和工程合同，分别缴纳相应的税种。建议公司财务应按照上述暂行条例有关条款，清查前期遗留的税务问题并主动向主管税务机构上报此事项，在以后建筑业务中，在合同签订时就根据项目实际内容，分别签署销售合同和工程合同，便于分别核算建筑业的营业额和货物的销售额；对难以分别核算或核算不准确的，应由其主管税务机关根据所签署的工程合同清单核定其建筑业的营业额和货物的销售额，取得税务机关的确认。
3. 加强货币资金管理。
一是规范管理现金。建议公司按照《现金管理暂行条例》的规定规范现金使用，对超过现金开支范围的支付款项通过银行付款；将收取的现金及时送存银行，每日现金不应超过规定的限额，减少因大额现金交易可能带来的风险。出纳应每天及时登记现金日记账，定期对现金进行盘点，如若账实不符，应及时查找原因，及时进行账务处理或上报账务负责人。财务部负责人应每月末或不定期对现金进行抽盘检查，及时发现问题并找出管理中的缺陷。
二是强化银行账款管理。财务部的银行会计应每月及时取得全部银行账户对账单，并指定由银行会计以外的财务人员每月核对银行存款日记账和银行对账单，编制银行存款余额调节表、对未达账项逐笔分析，必要时进行账务调整。每月末对未入账的货币资金收支凭证做内部核查，并核对现金、银行存款日记账与总账是否相符。此外，公司共管银行账户较多，也是财务管理的一个难点，问题的关键是要严格管理合作方，并从源头控制，在和合作方协议之前，应要求共管账户的相关印鉴章合理分配管理，制定严格的各方违约条款，并由公司委派专门的项目会计专门在工程现场管理。公司历史遗留的银行存款账户应及时清理并作相应账务调整。
4. 梳理往来款项，清理其他应收款、其他应付款。对于历史遗留的往来款项，财务部应制定一套合理有效的清账方案，将每一个工程项目和往来辅助账、存货、已结转成本等相关科目一一对应核查，并将截至目前为止的所有工程项目进行明细情况登记，如工程合同金额、工程进度、已收款、是否已验收、是否办理决算，决算金额是多少、已开发票金额、尚有多少尾款未收等事项，核对以后对于账面和实际情况不相符的事项进行账务调整。此项工作财务部应设置专人负责梳理，查清原始凭证，及时结清已经收回的款项，做到账账、账证、账实相符。对于历史烂账或查不清楚的账项，及时履行规范程序予以核销，尤其是和关联方之间的往来，更应该彻底理清关系。同时，对其他应收款的挂账应追溯核查并及时清理，降低其占总资产的比重，使该指标控制在同行业的相应水准。
主要参考文献
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2. 刘怡萍.浅谈上市公司内部财务控制.特区经济，2010；6
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