【作　　者】
王志宏 阳黎军

【作者单位】
（三环集团公司 武汉 430064）

【摘　　要】
电子类产品由于品种繁多，难以逐一计算可变现净值。实务中，很多电子类产品经营企业出于简化处理等原因，选择按照存货的库存时间计提存货跌价准备，这种计提方式存在较多问题。本文对此进行分析并提出建议。
一、库龄法计提存货跌价准备的大致做法
库龄法类似于应收账款计提坏账准备的账龄分析法，即在资产负债表日，企业依据某类存货的库存时间长短，按不同比率计算期末存货跌价准备应计金额，并与期初账面余额相比较，做补提或冲回的会计分录。
可见，企业采用库龄法计提存货跌价准备的一个假定前提是，该产品的变现价值与库存时间存在明确的相关性，滞库时间越长的存货价值越低。此外，企业选择库龄法的理由还包括电子类产品种类繁多，逐一进行减值测试存在较大困难；利用库龄数据进行市场分析、存货管理已成为企业内部管理的重要手段；按库龄提取与计算跌价准备较为便利等。
二、库龄法的不合理之处
1. 库龄与计提比例的相关性难以准确把握。《企业会计准则第1号——存货》明确规定，资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低的原则进行期末计价；而确定存货的可变现净值时，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。一方面，库龄法未考虑、计算可变现净值；另一方面，尽管电子产品的价值与呆滞时间较为敏感，但企业没有充分依据说明库存时间长短与减值的比例是否合理，即使将扣除跌价准备后的存货净值认定为“可变现价值”，这种认定也没有确凿依据。
2. 不符合财务信息披露要求。在库龄法下，本期利润表中反映的存货减值损失为补提或冲销的金额，这就使企业难以按照会计准则的要求，准确披露可变现净值的确认依据、当期转回或转销的存货跌价准备金额。这也使得报表使用者无法判断企业产品的真实价值，无从了解这些已计提减值的产品最终如何处理、对企业利润的影响究竟有多少。此外，这些企业在披露存货跌价准备的会计政策时均笼统表述为成本与可变现净值孰低，也涉嫌虚假披露。
3. 忽略了供求关系的影响。库龄法计提存货跌价准备的原理完全参照应收账款的账龄分析法，但与应收账款不同，存货价值的影响因素不仅包括流动性，还包括供求关系。对于按订单生产的产品，出现滞留的原因可能是订单被取消、产品不符合技术要求、质量存在瑕疵等，而这部分产品可能已完全失去利用价值。而对于终端商品或通用产品，滞库则可能是市场环境已发生较大变化。但按库龄法计提跌价准备忽略了这些差异，也掩盖了存货减值的真实原因。
4. 存在调节利润的嫌疑。在会计处理中，存货是在假定流转次序的基础上，选择先进先出法、加权平均法等方法对发出和结存进行计价，从而与实物的流转常常存在较大差异。因此，在产品按大类计提跌价、库龄数据无法逐一对应到产品的情况下，企业可以根据当期报表需要，在资产负债表日通过对实物后进先出、虚假延长库龄的方式减少当期利润；在以后年度再对实物先进先出、虚假减少库龄即可将前期计提的巨额跌价准备予以转回，从而达到调节利润的目的。
三、电子类产品核算与管理的建议
1. 根据重要性原则对存货进行分类。会计准则规定，对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备；与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。由此企业根据重要性原则，对于企业的主导产品或合同价值较高的存货，应当按照单个项目个别测算可变现净值并计提跌价准备；而对于种类繁多、单价较低的其他产品，可以按相应类别合并计算。
2. 充分证明存货价值与库存时间的相关性。根据成本效益原则，对合并计算跌价准备的产品，采用库龄法具有一定的合理性和可操作性。即便如此，企业仍需收集相应价格趋势、历史数据等，对存货库存时间和可变现净值的相关比例进行精确计算，使计提跌价准备后的存货价值尽量符合“可变现净值”的定义。
3. 完整、准确地披露信息。首先，企业可在会计政策中披露存货的重要性划分标准、单项测试并计提跌价准备的计价方法和可变现净值的认定标准、按类别合并计提跌价准备的计提方式和计提比例等。其次，在会计报表附注中分别披露单项计提跌价准备的存货金额、可变现净值、转回和转销金额等数据，披露合并计提的存货金额、计提比例、补提或冲销的金额等数据。最后，如当期计提或转回的跌价准备对利润产生较大影响，还应详细说明原因。○