【作　　者】
王茂超（博士）

【作者单位】
（温州大学城市学院 浙江温州 325035）

【摘　　要】

      【摘要】 产品成本核算既是成本会计教学的重点，也是难点，如何提高学生的产品成本核算技能已成为当前成本会计教师探讨的热点教改议题之一。受参与式可视性教学法的启示，本文从四个方面探讨了产品成本核算教学中“参与式可视性”的教学设计。
【关键词】 参与式可视性   产品成本核算   教学设计

      一、“参与式可视性教学法”对产品成本核算教学的启示
产品成本核算的终极目标是计算出完工产品的总成本和单位成本。经过长期的成本核算实践，人们现已总结出了众多行之有效的要素费用分配方法和产品成本计算方法。作为理论教学，成本会计教师在授课过程中通常会以“教材+课件”的形式逐一介绍不同的方法。这样教授的直接效果是：课堂气氛沉闷，学生感到产品成本核算枯燥、抽象、难以理解，教师也难有激情，学生毕业以后比较难适应成本会计岗位工作。鉴于此，笔者受参与式可视性教学法的启示，在产品成本核算教学过程中提出并且运用了参与式可视性教学法。实践表明，这种教学方法既活跃了课堂气氛，又提高了学生的实践应用能力。
参与式可视性教学法，即VIPP教学法，最早是由巴西成人教育家Paolo Friere提出的，它强调教师在教学过程中要充分调动学生的参与积极性，通过不断触碰学生的视觉感官来提高教学效果。该教学法的两个显著特征对产品成本核算教学颇有启迪：
1. 教师要尽力引导学生积极参与教学活动，形成“教”与“学”的良性互动局面。教学过程实质上是教师与学生之间进行双向交流与沟通的过程，其主体既包括教师，也包括学生。通过交流与沟通，学生能够更加深入地理解教师所授知识的内涵，教师也能够更加准确地了解学生对所授知识的掌握程度。而当前产品成本核算教学的普遍现象是，教师是课堂教学的唯一主体，是台上表演者；学生是局外人，是台下观众。除非教师有高超的授课艺术，否则很难将学生吸引到枯燥的产品成本核算情景中去。由于该教学法强调教师要引导学生积极参与教学活动，使每位学生都成为教学活动的主体，从而激发学生的学习热情，因此，在产品成本核算教学过程中引入参与式可视性教学法将能有效改变目前成本会计教学枯燥、沉闷的现状，从而提高教学效果。
2. 教师要将抽象的原理形象地展示为各种可视物，以充分利用学生视觉感官对知识的接收优势。相关研究表明，人类获取的信息中有83%来自视觉。这说明人类的视觉感官在接收信息方面具有独特的优势。同时也说明，信息发送者在发送信息时必须充分利用信息接收者的视觉感官，否则其信息传递效果将大打折扣。就产品成本核算教学而言，学生之所以感到抽象、难以理解，一个主要原因就在于学生都是未曾有过产品成本核算实践经历的初学者，他们不但对众多的核算公式感到抽象，还对诸如成本还原、在产品、完工产品、基本生产车间、辅助生产车间等概念感到抽象。在产品成本核算教学中引入参与式可视性教学法，学生将会更多地通过图片、图表、实物、现场操作等可视物来学习核算原理，这必将有助于化抽象为具体、变难学为易懂，进而提高教学效果。
二、产品成本核算教学中“参与式可视性”设计
1. 编制完整、系统的仿真案例，为参与式可视性教学作好教学准备。案例教学法由来已久，产品成本核算教学中关于案例教学的教改研讨也并不鲜见，比如，项目化教学、嵌入式教学、理实一体化教学、互动式教学、情景教学等等。这些教改措施的核心思想均是以案例的形式将产品成本核算理论与产品成本核算实践相融合。它们不失为成本会计教学方法的有益改进。但笔者在文献研读及与同行的交流过程中发现，包括前述教改方案在内的当前成本会计案例教学大多偏重于案例的局部性仿真，而忽视了案例的完整性与系统性，即同一案例所涉及的核算环节并未覆盖产品成本核算的全过程。这样的教学案例不利于培养学生核算产品成本时的整体分析能力。笔者提倡的参与式可视性教学法，虽然同样立足于教学案例，但要求案例具有完整性、系统性。纵向看，案例要涉及从生产车间领料到完工产品入库的全过程；横向看，案例要涉及包括原材料库、半成品库、产成品库、基本生产车间、辅助生产车间等部门在内的所有可能相关部门。同时，还要为案例情景的变化（比如，原材料发出计价方法的改变、辅助生产费用核算方法的改变、分步法下半成品成本结转方式的改变，等等）预留操作空间，以便于案例教学过程中课堂讨论的开展。
2. 所有学生定岗参与，并适时换岗。为确保每位学生都能真正参与到课堂教学活动中来，在进行案例教学时，要求确定每位学生的具体岗位。笔者认为，可将整个教学班视为一个企业，企业产品成本核算实行两级成本核算体制。成本核算的具体岗位及每个岗位的成本核算人员数设计如下：厂部成本核算员1名，原材料库收发员1名，半成品库收发员1名，产成品库收发员1名，供水车间成本核算员1名，供电车间成本核算员1名，机修车间成本核算员1名，运输队成本核算员1名。分厂若干，每个分厂下设1～5个基本生产车间，每个基本生产车间各配备成本核算员1名。同时，教师还要作好如下准备工作：①为每个岗位规定成本核算规则并提供月初成本数据；②为供水车间、供电车间、机修车间、运输队等辅助生产部门提供当月发生的非产品生产业务数据；③为各基本生产车间规定产品名称并提供相应定额消耗资料；④为各基本生产车间下达当月生产任务并规定月末在产品数量及其完工程度等数据。在教学活动开展过程中，教师应要求学生同步核算与教材章节相对应的案例业务数据，并适时将基本生产车间成本核算员与其他岗位成本核算员进行岗位轮换，以提高学生对不同成本核算岗位的适应能力。
3. 全程真“凭”实“据”，缩小理论与实践之间的差距。产品成本核算教学与其说是理论教学，不如说是以理论为基础的业务技能教学。产品成本核算教学过程中，会涉及很多不同类别的单据和账簿，比如，领料单、退库单、考勤记录单、产量记录单、产品成本计算单、辅助生产成本明细账、制造费用明细账、固定资产折旧计算表，等等。对于这些单据和账簿，如果不以实物示之，初学者往往感到很茫然。成本会计教材中的单据和账簿基本都是以简表的形式给出，在分析原理时，学生在教师的引导下基本都能掌握其原理，但在实际运用时，由于简表与实际单据和账簿之间存在差异，学生往往会表现出不适应的状态。为此，成本会计教师在进行产品成本核算教学时，除了要编制仿真的案例、设置仿真的岗位、设计仿真的业务流程，还必须配以仿真的凭证和仿真的报表。只有这样，才能真正缩小理论教学与实践操作之间的差距。同时，真实的单据和凭证还有助于刺激学生的视觉感官（通常，真实的事物往往更能吸引人们的注意力），加深学生对产品成本核算方法和程序的印象，进而提高学生核算产品成本的技能。
4. 理论讲解图示化，化抽象为具体。在进行产品成本核算教学时，对于某些知识原理，如果教师仅仅使用语言来组织教学，学生将会感到抽象难懂，进而厌学。因此笔者认为，教师在讲解教学案例所涉及的知识原理时应尽量采用画图演示的方法来讲授，以此化抽象为具体，变难学为易懂。
（1）产品生产流程图示化。对企业生产流程的了解，是学生理解产品成本核算原理和掌握核算方法的基础。因此，教师应尽可能创造条件带领学生去企业实地观摩产品生产流程。但在现实中绝大多数学校并不具备这样的条件，这就需要教师将企业生产产品的一般流程用图示的形式展示给学生。笔者在教学过程中，以典型制造企业为例绘制了产品生产一般流程图（见图1）。通过展示产品生产流程图，学生对各车间、部门之间的业务联系有了较为形象的认识，有助于学生理解各项成本费用归集来源和分配去向。（2）产品成本核算程序图示化。成本会计教师在教学中经常会发现，学生虽然能较好地掌握各章节内容，但很难将各章节内容予以准确运用，即随着学习的深入，学生在核算产品成本时越来越容易出现思路不清、多记或漏记成本费用等现象。笔者认为，造成这一现象的原因虽然是多方面的，但其中最直接的原因是学生对产品成本核算缺乏整体认识。鉴于此，笔者在教学中特别强调学生对产品成本核算程序图的理解与掌握，并要求学生必须达到如下两个层次的要求：第一层次，能熟练绘制产品成本核算程序图；第二层次，能准确写出成本核算程序图中每一分配环节的会计分录。笔者绘制的产品成本核算程序图如下：

笔者不但在成本核算概述这一章对产品成本核算程序图进行了总体介绍与讲解，还在讲授各要素费用的归集与分配时再次绘制出部分成本核算程序图，以强化学生对本章节内容在整个产品成本核算系统中的地位与作用的认识。教学实践表明，通过对产品成本核算程序图的展示，学生思路更加清晰，其学习效果大大提高。
（3）公式原理分析图示化。这里以在产品投料程度的计算为例。事实上，在产品投料程度受投料方式的影响。一般情况下，产品生产所需材料的投入方式主要有：①在生产开始时一次性投入全部工序所需材料（见图3a）；②产品生产过程中随加工进度陆续投入所需材料（见图3b）；③产品生产过程中分工序投入材料，且在每道工序开始生产时一次性投入本工序所需全部材料（见图3c）。
由于学生既没有工厂实践（实习）经历，又是初次接触投料程度的计算，因此，如果仅仅以“文字分析+数学公式”的方式进行讲授，学生将较难接受。笔者在教学过程中尝试着以图示的形式（图3a、图3b、图3c）来描绘不同的投料方式，学生顿感清晰、易懂。

（4）表格数据之间勾稽关系图示化。这里以成本还原教学为例。成本还原是指将完工产品中以综合成本项目（直接材料或半成品）反映的自制半成品成本，逐步分解为以原始成本项目（直接材料、直接人工、制造费用）反映的成本过程。笔者在教学中发现，学生较难理解的是综合成本项目被还原后数据的去向以及在汇总各原始成本项目时的数据来源。
笔者通过在成本还原计算表中添加辐射状的箭头组（见下表）的形式来开展教学，学生顿感豁然开朗，其学习兴趣和效果明显提高。

三、结语
参与式可视性教学法突出强调学生对教学活动的参与性以及教师对知识原理讲授的可视性。这两大特征有利于改善当前产品成本核算教学枯燥乏味的现状。笔者的教学实践也表明，将参与式可视性教学法引入产品成本核算教学中，可以显著提高学生的学习兴趣和学习效率。
为了确保参与式可视性教学效果，成本会计教师需要注意以下几点：①课前准备好教学案例；②为每位同学确定好具体的成本核算岗位；③准备好与案例相对应的单据、凭证和账页；④控制好课堂秩序。
【注】 本文系温州大学城市学院教改项目“‘参与可视性’在产品成本核算教学中的应用研究”的阶段性成果。
主要参考文献
1. 周松.本科成本会计课程教学改革探讨.中国管理信息化, 2013；1
2. 徐丹诗.《成本会计》课程项目化教学改革与实践.会计之友，2011；7